Dodatkowe materiały dla abonentów.

Począwszy od sprawozdawczości za 2009 rok istotnie zmienił się sposób ewidencji transakcji gospodarczych w ramach kontraktów długoterminowych. Teraz organizacje muszą odzwierciedlać przychody i wydatki, a także generować wyniki finansowe w każdym okresie sprawozdawczym. Jednocześnie nowy sposób rozpoznawania przychodów i kosztów uzależniony jest od tego, jak wiarygodnie można ustalić wynik finansowy wynikający z umowy.

Uznanie przychodów
Jeżeli wynik finansowy można określić w sposób wiarygodny, wówczas przychody i koszty oblicza się w zależności od stopnia zaawansowania prac (klauzula 17 PBU 2/2008).

W przeciwnym wypadku przychody ujmuje się według innych zasad. Tym samym, jeżeli istnieje prawdopodobieństwo, że wydatki poniesione w związku z realizacją kontraktu zostaną zwrócone, przychody z tytułu umowy ujmowane są w rachunku zysków i strat w kwocie równej kwocie poniesionych wydatków, które w danym okresie sprawozdawczym uznaje się za możliwe do odzyskania. Jeżeli istnieje ryzyko, że koszty te nie zostaną zwrócone przez klienta, wówczas zalicza się je do kosztów zwykłej działalności bez rozpoznania przychodu.
Procedura opisana w PBU 2/2008 ilustruje zasadę powiązania przychodów z wydatkami, jakie spółka ponosi w celu uzyskania przychodów.

W praktyce często zdarzają się sytuacje, gdy już na początkowych etapach realizacji projektu zysk jest przeszacowany. Pod koniec projektu zbierana jest pełna kwota wydatków i powstaje strata. Nowe podejście ma na celu kształtowanie wyniku finansowego w oparciu o ogólną rentowność projektu, z uwzględnieniem wszystkich możliwych kosztów dodatkowych, a tym samym możliwie równomierne rozłożenie wyniku finansowego na okresy sprawozdawcze. Ponadto procedura księgowa kontraktów budowlanych przewiduje ujmowanie przychodów i kosztów nie na podstawie dokumentów pierwotnych, jak to miało miejsce dotychczas, ale na podstawie szacunków.

Zauważmy: jedną z kluczowych kwestii jest definicja „miar gotowości”. PBU 2/2008 umożliwia wybór jednej z dwóch możliwych opcji – albo według udziału wykonanej pracy w całkowitym wolumenie pracy, albo według udziału poniesionych wydatków w całkowitym planowanym wolumenie wydatków.
Wybór tej lub innej metody określania stopnia ukończenia pracy musi być dokonany rozsądnie i w oparciu o zasadę wiarygodności oddzielnie generowanych wskaźników księgowych i sprawozdań finansowych jako całości. Wybrana metoda jest koniecznie ustalona w polityce rachunkowości organizacji i służy do rejestrowania transakcji biznesowych w ramach wszystkich umów budowlanych.

Rodzaje umów
W aktualnej praktyce budowlanej wyróżnia się dwa rodzaje umów w zależności od trybu wyceny.
Umowa o stałej (stałej) cenie to umowa, na mocy której wykonawca zgadza się na stałą cenę umowną lub stałą stawkę za każdą jednostkę wykonanej pracy. Umowa koszt plus to umowa o usługę budowlaną, na mocy której wykonawca otrzymuje zwrot dopuszczalnych lub w inny sposób ustalonych kosztów powiększonych o procent tych kosztów lub stałą opłatę.

Najczęściej występuje wersja mieszana. Zapewnia zarówno zwrot przez klienta wszystkich wydatków poniesionych przez organizację budowlaną w związku z wykonaniem prac przewidzianych w umowie, jak i zapłatę procentu tych wydatków, a także istnienie uzgodnionej maksymalnej ceny za pracę do wykonania.

Algorytm rozpoznawania przychodów i wydatków
i wyniki finansowe
Zaproponowany poniżej algorytm (patrz schemat w załączniku na stronie 51) powstał w oparciu o wymagania PBU 2/2008 i stanowi sekwencję działań mających na celu obliczenie, uwzględnienie w rachunkowości i raportowaniu wskaźników dotyczących kontraktów budowlanych. Przy opracowywaniu tego algorytmu za podstawę przyjęto wymagania PBU 2/2008. W sytuacjach nieuregulowanych tym przepisem autorzy odwoływali się do standardów międzynarodowych i projektowali praktykę stosowania MSSF w rachunkowości rosyjskiej.

Krok 1. Ocena wiarygodności wyniku finansowego kontraktu. Na tym etapie konieczna jest ocena umowy pod kątem możliwości wiarygodnego ustalenia wyniku finansowego.
Jeżeli wynik finansowy można wiarygodnie ocenić, wówczas przystępujemy do oceny rentowności kontraktu.

Jeżeli wiarygodne ustalenie wyniku finansowego realizacji kontraktu w danym okresie sprawozdawczym nie jest możliwe, przychody z tytułu kontraktu ujmuje się w następującej kolejności (par. 23 PBU 2/2008).
Jeżeli istnieje prawdopodobieństwo, że koszty poniesione w związku z realizacją umowy zostaną odzyskane, przychody z tytułu umowy ujmuje się w wysokości kosztów poniesionych w okresie sprawozdawczym.
Z reguły sytuacja taka ma miejsce na początkowym etapie realizacji kontraktu, kiedy nie ma możliwości dokładnego określenia wyniku finansowego całego kontraktu. Innymi słowy, do czasu uzyskania wiarygodnej podstawy do ustalenia wskaźników realizacji kontraktu (szacunkowy koszt, szacunkowe wydatki itp.) nie rozpoznaje się zysku na kontrakcie.

W praktyce firmy budowlane stosujące MSSF zazwyczaj w swoich zasadach rachunkowości określają próg stopnia zaawansowania prac, po przekroczeniu którego spółka zaczyna wykazywać zysk na kontraktach budowlanych. Na przykład spółka nie rozpoznaje zysku na kontraktach budowlanych, dopóki stopień ich ukończenia nie osiągnie 20 procent. Procedura ta nie jest ustalona w PBU 2/2008. Biorąc jednak pod uwagę praktykę międzynarodową, można zastosować określoną procedurę. Jednocześnie próg stopnia zaawansowania, po przekroczeniu którego spółka zaczyna uznawać zysk, musi być uzasadniony, ustalony w zasadach rachunkowości spółki i stosowany do wszystkich kontraktów budowlanych.

Po tym momencie można wiarygodnie ocenić stopień wiarygodności wyniku finansowego i w związku z tym przystępujemy do kroku 2. Gdy nie ma prawdopodobieństwa zwrotu wydatków przez klienta, wówczas nie rozpoznaje się przychodu, a należy ponieść wydatki uwzględnić w kosztach bieżących okresu sprawozdawczego.
Rejestracja zabiegu: niezbędne dane w ramach umowy generowane są w ramach odpowiedniej usługi organizacji (PTO lub np. zarządzanie projektami).
Kierownik projektu sporządza potwierdzenie możliwości wiarygodnego ustalenia wyniku finansowego dla każdego kontraktu w oparciu o powyższe warunki konieczne i wystarczające. Potwierdzenie to powinno być przekazane do działu księgowości na dzień sporządzenia sprawozdania finansowego.

Krok 2. Ocena rentowności kontraktu. Na tym etapie dokonuje się porównania całkowitej kwoty przychodów wynikających z umowy (biorąc pod uwagę wszystkie kwoty zapłacone w ramach umowy) z całkowitą kwotą wydatków (bezpośrednich, pośrednich i pozostałych - pkt 7-16 PBU 2/2008). ). Podejście to zakłada, jako jeden z punktów wyjścia, terminową identyfikację ewentualnych strat.
Należy zwrócić uwagę, że PBU 2/2008 określa jedynie, że oczekiwaną stratę ujmuje się w odpowiednim okresie sprawozdawczym (pkt 24). Międzynarodowy Standard opisuje tę sytuację bardziej szczegółowo (paragraf 37 MSR 11).

W szczególności przewidywaną stratę ujmuje się w sprawozdaniu finansowym spółki jako koszt niezwłocznie i niezależnie od:
- czy rozpoczęły się prace w ramach umowy o usługę budowlaną, czy nie;
- etapy realizacji robót w ramach kontraktu budowlanego;
- kwotę oczekiwanego zysku z innych umów, która nie jest ujęta jako pojedyncza umowa o usługę budowlaną.
Jeśli ogólna ocena wykaże opłacalność kontraktu, przejdź do kroku 3.
Rejestracja zabiegu: kalkulacja jest przekazywana do działu księgowości organizacji w sposób podobny do kroku 1.

Krok 3. Ustalenie stopnia zaawansowania prac objętych umową na dzień bilansowy. Zgodnie z metodą ustalania stopnia zaawansowania prac zawartą w polityce rachunkowości spółka określa stopień zaawansowania inwestycji budowlanej na dzień bilansowy. Następnie przejdź do kroku 4.
Rejestracja zabiegu: Na tym etapie dokumentacja procedury zależy od organizacji księgowości w firmie. Można to przeprowadzić albo przez dział księgowości, albo przez odpowiednią służbę, w sposób podobny do kroku 1.

Krok 4. Obliczenie wysokości przychodów i wydatków od momentu rozpoczęcia pracy. Na tym etapie wysokość przychodów i kosztów wynikających z umowy o usługę budowlaną ustalana jest w drodze kalkulacji od momentu rozpoczęcia robót do dnia bilansowego (na zasadzie memoriałowej).
Jeżeli polityka rachunkowości spółki ustala moment, od którego spółka rozpoznaje zysk na kontraktach budowlanych, wówczas stopień zaawansowania na dzień bilansowy porównuje się z progiem określonym w polityce rachunkowości i w zależności od tego przychód ujmuje się w wysokości kosztów lub biorąc pod uwagę zysk. W przeciwnym wypadku, niezależnie od stopnia zaawansowania prac, przychód ujmuje się w oparciu o zysk. Aby obliczyć kwoty przychodów i kosztów na zasadzie memoriałowej, uzyskany procent wykonania mnoży się odpowiednio przez łączną kwotę przychodów wynikających z umowy (cenę kontraktową) i łączną kwotę wydatków wynikających z umowy (szacowane wydatki). Następnie przechodzimy do następnego kroku.

Krok 5. Obliczenie kwot przychodów i kosztów wynikających z tej umowy za bieżący okres sprawozdawczy. Ustala się wysokość przychodów i kosztów oraz w związku z tym wynik finansowy bieżącego okresu sprawozdawczego, czyli kwoty przychodów i kosztów ujęte w rachunku zysków i strat. W tym celu od obliczonych kwot przychodów i kosztów na zasadzie memoriałowej (patrz krok 4) odejmujemy kwoty przychodów i kosztów ujęte w rachunku zysków i strat za poprzednie okresy sprawozdawcze.

Krok 6. Ustalenie kwot należności lub zobowiązań wynikających z tej umowy na dzień bilansowy. Zgodnie z paragrafem 29 PBU 2/2008 różnica pomiędzy kwotą rozliczeń międzyokresowych nieprzedstawionych do zapłaty, ujętych w rachunku zysków i strat za poprzednie i/lub bieżący okresy sprawozdawcze, a kwotą rozliczeń międzyokresowych prezentowanych za płatność jest szczegółowo odzwierciedlona w bilansie organizacji księgowej:
- jako składnik aktywów - rozliczone przychody nieprzedstawione do zapłaty (jeżeli różnica jest dodatnia);
- jako zobowiązanie - zadłużenie wobec klientów (jeżeli różnica jest ujemna).
Na tym etapie obliczane są odpowiednie wskaźniki.

PRZYKŁAD
Firma zajmuje się budową rurociągów.
Załóżmy, że na dzień 31 grudnia 2009 roku miała niezakończoną jedną umowę, nad którą prace rozpoczęły się w marcu 2009 roku. W związku z umową dostępne są następujące dane:

Polityka rachunkowości firmy budowlanej określa tryb rozpoznawania zysku na kontraktach budowlanych po przekroczeniu progu 20 proc.
Przychody i koszty z tytułu umów o usługę budowlaną ujmowane są jako „zakończone”.
Do określenia stopnia zaawansowania na dzień bilansowy spółka stosuje metodę polegającą na udziale wydatków poniesionych na dzień bilansowy w szacunkowych całkowitych wydatkach wynikających z umowy o usługę budowlaną.
Stosując opisany powyżej algorytm ustalamy przychody, wydatki i inne obowiązkowe wskaźniki finansowe sprawozdania finansowego spółki za okres sprawozdawczy 2009 roku.

Na podstawie tych obliczeń w rachunkowości zostaną dokonane następujące zapisy (według autorów konto 47 może służyć do odzwierciedlenia rozpoznanych szacunkowych przychodów):
DEBET 20 KREDYT 02, 10, 60, 70, 69, 10...
- 3 500 000 rubli. - uwzględniono koszty okresu objętego umową;

DEBET 47
Subkonto CREDIT 90 „Przychody”
- 5 127 100 rubli. (4 345 000 RUB + 4 345 000 RUB x 18%) - rozpoznaje się szacunkowe przychody za dany okres sprawozdawczy wraz z podatkiem VAT;

Subkonto DEBIT 90 „Koszt sprzedaży”
KREDYT 20
- 3 500 000 rubli. - ujęto wydatki za okres sprawozdawczy;

Subkonto DEBIT 90 „Podatek VAT”
POŻYCZKA 76
- 782 100 rubli. (4 345 000 RUB x 18%) - od szacunkowych przychodów naliczany jest podatek VAT;

DEBET 62 KREDYT 47
- 4 248 000 rubli. - wykonane dzieło zostaje odebrane przez Klienta;

DEBET 76
Subkonto CREDIT 68 „Podatek VAT”
- 648 000 rubli. - od prac zaakceptowanych przez Klienta doliczany jest podatek VAT;

DEBET 90 KREDYT 99
- 845 000 rubli. - zidentyfikowany wynik finansowy.

Na podstawie powyższych zapisów kalkulacyjnych i księgowych generujemy sprawozdanie finansowe spółki. W przypadku umów o usługę budowlaną utworzone zostaną następujące elementy sprawozdań księgowych.

Bilans

1. Zgodnie z polityką rachunkowości spółki zysk na kontraktach budowlanych rozpoznawany jest po przekroczeniu progu 20%. Przychody i koszty z tytułu umów o usługę budowlaną ujmowane są jako „zakończone”. Do określenia stopnia zaawansowania na dzień bilansowy stosuje się metodę polegającą na udziale wydatków poniesionych na dzień bilansowy w szacunkowych całkowitych wydatkach wynikających z umowy o usługę budowlaną.

2. Dla kontraktów budowlanych niezakończonych (niezakończonych) na dzień bilansowy podaje się następujące informacje:

Algorytm rozpoznawania przychodów, kosztów i wyników finansowych

Krok 1 Ocena wiarygodności wyniku finansowego umowy (klauzula 17 PBU 2/2008) Wynik finansowy można określić w sposób wiarygodny (klauzula 17 PBU 2/2008)

Krok 2 Ocena rentowności kontraktu (pkt 24 PBU 2/2008) Kontrakt jest nierentowny

3.1. krok Ujęcie straty w okresie sprawozdawczym (pkt 24 PBU 2/2008) Kontrakt jest rentowny

3.2. krok Określenie procentu wykonania zamówienia (pkt 20 PBU 2/2008)

Krok 4 Ustalenie przychodów i kosztów wynikających z umowy na zasadzie memoriałowej (klauzule 17, 20, 21 PBU 2/2008)

Krok 5 Tworzenie przychodów i kosztów okresu sprawozdawczego (klauzula 25 PBU 2/2008)

Krok 6 Refleksja w raportowaniu (klauzule 26-29 PBU 2/2008) Wyniku finansowego nie da się wiarygodnie ustalić (klauzule 17, 23 PBU 2/2008)

Krok 2 Ujęcie przychodów i kosztów Istnieje możliwość zwrotu wydatków przez klienta (pkt 23 PBU 2/2008) Przychody ujmowane są w wysokości kosztów Nie ma prawdopodobieństwa zwrotu wydatków przez klienta (pkt 23 PBU 2/2008) PBU 2/2008) Przychody nie są rozpoznawane, koszty ujmowane są w całości w okresie sprawozdawczym

Organizacja stosuje PBU 2/2008. Umowa została zawarta w listopadzie 2015 roku, a realizacja warunków umowy ma nastąpić w grudniu 2015 roku. Prace nie zostały jednak w pełni ukończone, a ich zakończenie planowane jest na przyszły rok. Pytanie - czy mogę zastosować PBU 2/2008 i odpisać wydatki i rozpoznać przychód, gdy będę gotowy na tę umowę?

Tak, jest to możliwe, jeżeli przychody i wydatki wynikające z umowy można ustalić na podstawie stopnia zaawansowania prac potwierdzonego przez organizację na dzień sprawozdawczy. Ujmuje się je w rachunku zysków i strat w tych samych okresach sprawozdawczych, w których praca jest wykonywana, niezależnie od tego, czy należy je przedstawić do zapłaty klientowi aż do całkowitego zakończenia pracy objętej umową (etap wykonanej pracy) na mocy umowy).

Jednocześnie stopień zaawansowania prac na dzień bilansowy ustala się w oparciu o wskaźniki przyrodnicze i kosztowe, a także w oparciu o udział poniesionych kosztów w całkowitej kwocie wydatków wynikających z kontraktu.

Racjonalne uzasadnienie

Z artykułu w czasopiśmie Organizacja rachunkowości dla deweloperów i wykonawców

2.3. Rozliczanie kontraktów długoterminowych

W przypadku umów długoterminowych wysokość wydatków uznawanych dla celów ustalenia wyniku finansowego w okresie sprawozdawczym zależy od metody stosowanej przez organizację do ustalenia wysokości przychodów wynikających z umowy.

Dla każdej zawartej umowy prowadzona jest księgowość z uwzględnieniem zapisów Działu II PBU 2/2008. Dla celów ustalenia wyniku finansowego na dzień bilansowy z tytułu umów długoterminowych, w rachunkowości ujmowana jest szacunkowa kwota wydatków, niezależnie od kwoty faktycznie poniesionych wydatków odzwierciedlonych na rachunku 20.

2.3.1. Uznanie przychodów

– część ogólnych kosztów produkcji uwzględniona z góry jako obciążenie konta 25;

– część wydatków produkcji pomocniczej (na przykład wydatki działu transportu), uwzględniona wcześniej jako obciążenie rachunku 23.

Procedura podziału kosztów pośrednich między obiekty rachunku kosztów jest ustalona w polityce rachunkowości organizacji (na przykład proporcjonalnie do kosztów bezpośrednich).

Inne koszty. Obejmują one koszty niezwiązane z działalnością budowlaną, ale zwracane przez zamawiającego zgodnie z warunkami umowy. Należą do nich np. koszty prowadzenia prac rozwojowych.

Przygotowując się do podpisania kontraktów budowlanych, związanych np. z opracowaniem studium wykonalności, sporządzeniem kosztorysu prac budowlano-montażowych itp., koszty te wliczane są do kosztów kontraktu. Jednak pod warunkiem, że można je wiarygodnie ustalić i jeżeli w okresie sprawozdawczym, w którym powstały, istnieje prawdopodobieństwo podpisania umowy. W przeciwnym razie ujmuje się je jako pozostałe koszty okresu sprawozdawczego, w którym je poniesiono. Wydatki organizacji poniesione w związku z nadchodzącymi pracami uwzględniane są wstępnie jako rozliczenia międzyokresowe kosztów (w debetowym rachunku 97) i ujmowane jako część kosztów prac budowlanych i instalacyjnych zgodnie z zasadami rachunkowości organizacji.

2.3.8. Funkcje księgowe

W rachunkowości organizacji przychody z umowy, ujmowane metodą „w stanie gotowym”, są brane pod uwagę do momentu całkowitego ukończenia pracy (etapu) jako odrębny składnik aktywów - „naliczone przychody nie prezentowane do zapłaty”. Plan kont nie przewiduje specjalnego konta do tego celu. Najbardziej odpowiedni do tego celu jest rachunek 46 „Zakończone etapy produkcji w toku” w korespondencji z uznaniem konta 90 „Sprzedaż” podkonta „Przychody”. Naliczone przychody odzwierciedlone na rachunku 46 są zamykane w obciążeniu rachunku 62 „Rozliczenia z nabywcami i klientami” w dniu, w którym zgodnie z warunkami umowy wykonawca ma prawo przedstawić klientowi faktury okresowe do zapłaty ( np. pod nr KS-3) lub wystawiać faktury za zapłatę za wykonane prace w ramach umowy (zakończony etap prac).

Kwotę rzeczywistych wydatków wynikających z umowy rejestruje się jako debet na koncie 20 „Produkcja główna”. Kwota wydatków, ustalona na dzień bilansowy jako wydatki wynikające z umowy (metodą „przez udział w wolumenie wykonanej pracy” lub „przez udział w poniesionych wydatkach”), podlega obciążeniu rachunku 90 subkonto „Koszty sprzedaży” z kredytu na koncie 20.

Jeżeli kwota wydatków wynikających z umowy, ustalona na dzień bilansowy, przekracza kwotę rzeczywistych wydatków odzwierciedloną w obciążeniu rachunku 20 (jest to możliwe przy zastosowaniu metody „na część wykonanej pracy”), wówczas różnica powinna zostaną pobrane w ciężar rachunku 20 z uznania rachunku 76 „Pozostali dłużnicy i wierzyciele”. W tym celu na koncie 76 otwierane jest specjalne subkonto „Odchylenia wydatków wynikających z umowy”. W okresie sprawozdawczym, gdy kwota wydatków wynikających z umowy, ujęta w obciążeniu rachunku 20 w ujęciu memoriałowym, jest równa lub przekracza kwotę wydatków wynikających z umowy ujętą do ustalenia wyniku finansowego na dzień bilansowy zasada memoriałowa od początku budowy saldo kredytu na rachunku 76 jest odpisywane na konto 20 (Debet 76 Kredyt 20).

Jeżeli koszt pracy objęty umową podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ale w dniu bilansowym wynik pracy nie został przekazany klientowi (moment ustalenia podstawy opodatkowania jeszcze nie nadszedł), wówczas wykonawca może odzwierciedlić kwota podatku w rachunkowości bez przypisania go do rozliczeń z budżetem: Obciążenie 90 subkonto „VAT” Kredyt 76 subkonto „Obliczenia VAT”. I dopiero po przekazaniu wyniku pracy klientowi kwota podatku jest uwzględniana w rozliczeniach z budżetem: Debet 76 Kredyt 68.

Typowe zapisy księgowe dla rozliczeń transakcji wynikających z długoterminowych kontraktów budowlanych są następujące:

DEBET 20 (25, 26) KREDYT 10
– uwzględniono wydatki wynikające z umowy o usługę budowlaną;

DEBET 19 KREDYT 60
– uwzględniany jest podatek VAT od zakupionych materiałów i usług osób trzecich;

DEBET 68 KREDYT 19
– dokonano odliczenia podatku VAT „naliczonego”;

DEBET 20 KREDYT 25 (26)
– koszty ogólnego prowadzenia działalności i koszty produkcji odpisuje się w ciężar kosztów budowy;

DEBET 51
Subkonto KREDYT 62 „Otrzymane zaliczki”
– otrzymano zaliczkę od klienta;

DEBET 46 KREDYT 90
– uwzględnia się naliczone przychody nieprzedstawione do zapłaty;

DEBET 90 KREDYT 76
– na dzień bilansowy naliczono odroczony podatek VAT od sprzedaży;

DEBET 90 KREDYT 20
– odzwierciedla kwotę wydatków na dzień bilansowy;

DEBET 20 KREDYT 76
– przypisuje się kwotę nadwyżki wydatków ujętych w rachunkowości na dzień sprawozdawczy nad rzeczywistymi wydatkami organizacji;

DEBET 76 KREDYT 20
– kwotę nadwyżki wydatków ujętych księgowo na dzień bilansowy nad wydatkami rzeczywistymi przypisuje się, gdy określone w umowie koszty memoriałowe są równe lub przewyższają kwotę wydatków ujętych na potrzeby ustalenia wyniku finansowego na dzień bilansowy według zasady memoriałowej od dnia rozpoczęcia budowy:

DEBET 62 KREDYT 46
– odzwierciedla kwotę przychodów przedstawioną do zapłaty klientowi;

DEBIT 76 subkonto „VAT”
KREDYT 68
– VAT naliczany jest od sprzedaży w momencie przekazania klientowi wyniku wykonanej pracy.

2.3.9. Rachunek oczekiwanych strat

Pojęcie „straty” można zastosować wyłącznie do wyniku finansowego kontraktu jako całości, a nie do odrębnego okresu sprawozdawczego. A jest to oczekiwane, bo ujawniane jest w trakcie realizacji kontraktu, kiedy nie jest jeszcze znany ostateczny wynik finansowy kontraktu.

Jeżeli po rozwiązaniu umowy zostanie zidentyfikowana strata, strata ta nie jest już oczekiwana, ale faktyczna.

Termin „strata oczekiwana” pojawia się w artykułach oraz PBU 2/2008.

Wysokość tego przychodu podatnik ustala samodzielnie. Przykładowo, jeśli strony umowy co miesiąc podpisują formularz nr KS-2, wysokość przychodu można ustalić na podstawie danych zawartych w tym ujednoliconym formularzu.

Przy ujmowaniu przychodów z tytułu umów długoterminowych w każdym okresie sprawozdawczym (podatkowym) zazwyczaj nie uwzględnia się produkcji w toku w odniesieniu do kosztów bezpośrednich. Przecież koszty produkcji w toku to koszty pracy, której wyniki nie zostały przeniesione na klienta. Ustalając (warunkowo) kwotę przychodów za okres sprawozdawczy, wykonawca ustala koszt prac warunkowo dostarczonych klientowi. A ponieważ ten koszt pracy z reguły liczony jest na podstawie kosztu faktycznie wykonanej pracy na dzień sprawozdawczy (potwierdzony formularzem nr KS-2), nie pozostaje żadna praca warunkowo nie dostarczona klientowi. Oznacza to, że nie trwają żadne prace.

Okazuje się, że z tego dokumentu powinni korzystać nie tylko wykonawcy, ale wszystkie podmioty działalności budowlanej. Jednocześnie standard ten dotyczy dewelopera, jeśli:

• nie jest akcjonariuszem (inwestorem);
• jest inwestorem, ale są też inni akcjonariusze lub inwestorzy, dla których świadczy usługi deweloperskie.

Jeżeli deweloper buduje wyłącznie dla siebie (łączy w sobie funkcje dewelopera i jedynego inwestora), to standard ten dotyczy wyłącznie jego wydatków.

Wymogi PBU 2/2008 dotyczą wyłącznie umów długoterminowych, których okres obowiązywania obejmuje kilka lat (pkt 1, 2 PBU 2/2008). Oznacza to, że PBU 2/2008 nie dotyczy robót rozpoczętych i zakończonych w ciągu jednego roku. Oznacza to, że jeśli organizacja budowlana realizuje prace etapami, na przykład co miesiąc, to nie będzie stosować PBU 2/2008. Jeżeli utwór jest złożony na dłuższy okres, a do 31 grudnia umowa „nie dochodzi do skutku”, wówczas PBU 2/2008 nie ma zastosowania. Ponadto małe przedsiębiorstwa mają prawo odmówić stosowania tego dokumentu, zapisując tę ​​zasadę w swoich zasadach rachunkowości (punkt 2.1 PBU 2/2008).

Regulamin rachunkowości
Rozliczanie kontraktów budowlanych
PBU 2/2008

Zatwierdzony
Rozporządzenie Ministra Finansów Federacji Rosyjskiej z dnia 24 października 2008 r. nr 116n

(zmienione Rozporządzeniami Ministra Finansów Federacji Rosyjskiej z dnia 23 kwietnia 2009 r. nr 35n,
z dnia 25 października 2010 r. nr 132n, z dnia 8 listopada 2010 r. nr 144n,
z dnia 27 kwietnia 2012 r. nr 55n)

I. Postanowienia ogólne

1. Niniejsze rozporządzenie określa specyfikację procedury tworzenia w rachunkowości i ujawniania w sprawozdaniach finansowych informacji o przychodach, wydatkach i wynikach finansowych przez organizacje (z wyjątkiem organizacji kredytowych i instytucji państwowych (miejskich)), które są osobami prawnymi zgodnie z art. ustawodawstwa Federacji Rosyjskiej i występowanie w charakterze wykonawców lub podwykonawców (zwanych dalej organizacjami) w kontraktach budowlanych (zwanych dalej kontraktami), których czas trwania przekracza jeden rok sprawozdawczy (charakter długoterminowy) lub daty rozpoczęcia i zakończenia, które przypadają na różne lata sprawozdawcze.

2. Niniejsze rozporządzenie stosuje się także do umów o świadczenie usług w zakresie architektury, projektowania inżynieryjno-technicznego w budownictwie oraz innych usług nierozerwalnie związanych z przedmiotem w budowie, o wykonanie prac przy renowacji budynków, budowli, statków , o ich likwidację (demontaż), w tym związane z tym, rekultywację środowiska, których czas trwania przekracza jeden rok sprawozdawczy (ma charakter długoterminowy) lub których daty rozpoczęcia i zakończenia przypadają na różne lata sprawozdawcze.

2.1. Niniejszego rozporządzenia nie mogą stosować mali przedsiębiorcy, z wyjątkiem emitentów papierów wartościowych oferowanych publicznie, a także organizacje non-profit o charakterze społecznym.

II. Księgowość obiektów objętych umowami

3. Rozliczenie przychodów, kosztów i wyników finansowych prowadzone jest odrębnie dla każdej realizowanej umowy.

4. W przypadku gdy jedna umowa przewiduje budowę zespołu obiektów dla jednego lub kilku klientów w ramach jednego projektu, dla celów księgowych budowę każdego obiektu należy traktować jako odrębną umowę, z zastrzeżeniem jednoczesnego spełnienia następujących warunków: spotkał:

• a) istnieje dokumentacja techniczna budowy każdego obiektu;
• b) przychody i wydatki można wiarygodnie określić dla każdego przedmiotu.

5. Dwie lub więcej umów zawartych przez organizację z jednym lub większą liczbą klientów należy traktować dla celów księgowych jako jedną umowę, pod warunkiem jednoczesnego spełnienia następujących warunków:

• a) ze względu na powiązanie poszczególne umowy faktycznie dotyczą jednego projektu, którego stopa zysku ustalana jest całościowo dla umów;
• b) umowy realizowane są jednocześnie lub sekwencyjnie (w sposób ciągły po sobie).

6. W przypadku, gdy w trakcie realizacji umowy w dokumentacji technicznej ujęto dodatkowy projekt budowlany (prace dodatkowe), dla celów księgowych budowę dodatkowego projektu (prac dodatkowych) należy traktować jako odrębną umowę jeżeli spełniony jest co najmniej jeden z poniższych warunków:

• a) przedmiot dodatkowy (prace dodatkowe) różni się znacząco cechami konstrukcyjnymi, technologicznymi lub funkcjonalnymi od przedmiotów przewidzianych w umowie;
• b) cenę budowy dodatkowego obiektu (prac dodatkowych) ustala się na podstawie uzgodnionego przez strony dodatkowego kosztorysu.

III. Rozpoznanie przychodów i kosztów wynikających z umowy

7. Dochód wynikający z umowy jest uznawany przez organizację za dochód ze zwykłej działalności (zwany dalej przychodem z umowy) zgodnie z Regulaminem rachunkowości „Dochody organizacji” PBU 9/99, zatwierdzonym rozporządzeniem Ministerstwa Spraw Wewnętrznych Finanse Federacji Rosyjskiej z dnia 6 maja 1999 r. N 32n (zarejestrowany w Ministerstwie Sprawiedliwości Federacji Rosyjskiej 31 maja 1999 r. pod numerem rejestracyjnym 1791).

8. Wysokość przychodów z umowy ustala się na podstawie kosztu pracy w cenie określonej w umowie, skorygowanej w przypadkach i na warunkach przewidzianych umową, w związku z:

• zmiany kosztów pracy w ramach umowy powstałe w trakcie realizacji umowy przez uzgodnione strony (zwane dalej odchyleniami), spowodowane albo zastosowaniem wyższej jakości i droższych materiałów i konstrukcji budowlanych, albo poprzez wykonanie prac bardziej skomplikowanych niż przewidziane w dokumentacji technicznej lub prac nieprzewidzianych w dokumentacji technicznej (zwiększenie przychodów z umowy) lub niewykonanie jakichkolwiek prac przewidzianych w dokumentacji technicznej (zmniejszenie przychodów w ramach umowy) kontrakt);
• wymagania (zwane dalej roszczeniami) stawiane przez organizację klientom i innym osobom określonym w umowie: o zwrot kosztów nieuwzględnionych w kosztorysie, które organizacja była zmuszona ponieść w związku z działaniami (biernością) tych osób; o zwrot uzasadnionych wydatków poniesionych w związku z identyfikacją i usunięciem wad w dokumentacji technicznej dostarczonej przez klienta lub organizację projektową (na przykład w związku z odkryciem wód gruntowych podczas budowy), w związku z opóźnieniem lub wstrzymaniem prac z powodu z tytułu nieudzielenia przez Klienta pomocy organizacji, przewidzianej w warunkach umowy (np. o przekazanie organizacji w użytkowanie budynków i budowli niezbędnych do wykonywania pracy, zapewnienie tymczasowych przyłączy do sieci zasilających , zaopatrzenie w wodę) itp. (wzrost przychodów z tytułu umowy);
• kwoty wypłacone organizacji oprócz kosztorysu zgodnie z warunkami umowy (zwane dalej płatnościami motywacyjnymi), na przykład za skrócenie czasu budowy itp. (zwiększenie przychodów wynikających z umowy).

9. Przychody z tytułu umowy koryguje się o kwoty odstępstw, roszczeń i płatności motywacyjnych, jeżeli istnieje pewność, że kwoty te zostaną rozpoznane przez klientów lub inne osoby określone w umowie, którym zostaną przedstawione, a ich wysokość można wiarygodnie ustalić .

10. Wydatki wynikające z umowy organizacja uznaje za wydatki na zwykłą działalność zgodnie z Regulaminem rachunkowości „Wydatki organizacji” PBU 10/99, zatwierdzonym rozporządzeniem Ministerstwa Finansów Federacji Rosyjskiej z dnia 6 maja 1999 r. Nr 33n (zarejestrowany w Ministerstwie Sprawiedliwości Federacji Rosyjskiej 31 maja 1999 r. pod numerem rejestracyjnym 1790).

11. Wydatki wynikające z umowy to wydatki poniesione przez organizację w okresie od rozpoczęcia umowy do jej zakończenia:

• wydatki związane bezpośrednio z realizacją umowy (bezpośrednie wydatki wynikające z umowy);
• część całkowitych wydatków organizacji na realizację umów związanych z tą umową (koszty pośrednie wynikające z umowy);
• wydatki niezwiązane z działalnością budowlaną organizacji, ale zwracane przez klienta zgodnie z warunkami umowy (inne wydatki wynikające z umowy).

12. Do kosztów bezpośrednich wynikających z umowy, poza faktycznie poniesionymi, zaliczają się przewidywane, nieuniknione koszty (zwane dalej kosztami przewidywanymi), zwracane przez Klienta zgodnie z warunkami umowy. Przewidywane wydatki uwzględnia się albo w miarę ich pojawiania się w trakcie budowy (na usuwanie braków w projektach i pracach budowlano-montażowych, demontaż urządzeń ze względu na wady zabezpieczeń antykorozyjnych itp.), albo tworząc rezerwę na pokrycie przewidywanego pokrycia wydatki (na serwis gwarancyjny i naprawy gwarancyjne utworzonego obiektu itp.).

Rezerwę na pokrycie przewidywanych wydatków tworzy się, jeżeli można je wiarygodnie ustalić.

Dochody organizacji niezwiązane bezpośrednio z realizacją umowy, uzyskane w trakcie realizacji innych rodzajów umów, nie są zaliczane do przychodów wynikających z umowy i zaliczane są do pozostałych przychodów lub zaliczane do pomniejszenia kosztów bezpośrednich w ramach art. kontrakt. Do dochodów takich zalicza się np.:

• dochód wynikający z umowy kupna-sprzedaży ze sprzedaży przez organizację nadwyżek materiałów i konstrukcji budowlanych nabytych w celu wykonania umowy;
• przychody w postaci czynszu za maszyny i urządzenia budowlane dzierżawione innym osobom, które czasowo nie są wykorzystywane do realizacji umowy.

13. Koszty pośrednie wynikające z umowy włącza się do kosztów każdego kontraktu poprzez podział całkowitych wydatków organizacji na realizację kontraktów. Metody podziału kosztów pośrednich pomiędzy kontrakty organizacja ustala samodzielnie (na przykład poprzez obliczenia z wykorzystaniem szacunkowych norm i cen, które odzwierciedlają aktualny poziom produkcji, standardów technologicznych i organizacyjnych w budownictwie) i są stosowane systematycznie i konsekwentnie.

14. Inne wydatki wynikające z umowy mogą obejmować określone rodzaje wydatków na ogólne zarządzanie organizacją, na prowadzenie prac badawczo-rozwojowych oraz inne wydatki, których zwrot przez klienta jest wyraźnie przewidziany w umowie.

15. Koszty związane bezpośrednio z przygotowaniem i podpisaniem umowy (opracowanie studium wykonalności, przygotowanie umowy ubezpieczenia ryzyk robót budowlanych itp.) poniesione przez organizację przed datą jej podpisania są ujęte w koszty umowy, jeżeli można je wiarygodnie określić i jeżeli w okresie sprawozdawczym, w którym je poniesiono, jest prawdopodobne, że umowa zostanie podpisana. W przypadku niespełnienia tych warunków koszty te ujmuje się jako pozostałe koszty okresu, w którym je poniesiono.

16. Koszty kontraktu ujmowane są w okresie sprawozdawczym, w którym je poniesiono. W takim przypadku wydatki związane z pracami wykonanymi w ramach umowy zalicza się do kosztów wytworzenia, zaś wydatki poniesione w związku z pracami zbliżającymi się zalicza się do rozliczeń międzyokresowych kosztów. W momencie rozpoznania przychodów z umowy koszty umowy są odpisywane w celu ustalenia wyniku finansowego okresu sprawozdawczego w sposób określony w niniejszym Regulaminie.

IV. Ujmowanie wyników finansowych

17. Przychody z tytułu umowy oraz koszty z tytułu umowy ujmowane są według stanu gotowości, jeżeli na dzień bilansowy można wiarygodnie określić wynik finansowy (zysk lub stratę) z tytułu realizacji umowy.

Metoda „jak gotowe” przewiduje, że przychody z tytułu umowy oraz wydatki z tytułu umowy ustalane są na podstawie stopnia zaawansowania prac wynikających z umowy potwierdzonego przez organizację na dzień bilansowy i ujmowane są w rachunku zysków i strat w tym samym okresie sprawozdawczym. okresy, w których wykonano daną pracę, niezależnie od tego, czy należy je przedstawić klientowi do zapłaty przed całkowitym zakończeniem pracy objętej umową (etap pracy przewidziany umową).

W przypadku braku możliwości wiarygodnego określenia wyniku finansowego realizacji umowy w danym okresie sprawozdawczym, przychody z tytułu umowy ujmuje się zgodnie z paragrafem 23 niniejszego Regulaminu.

18. Niezależnie od trybu ustalania ceny robót przewidzianych w umowie, warunkami koniecznymi i wystarczającymi dla wiarygodnego ustalenia wyniku finansowego umowy są:

• pewność, że organizacja uzyska korzyści ekonomiczne związane z umową;
• umiejętność zidentyfikowania i wiarygodnego ustalenia wydatków poniesionych w ramach umowy.

19. W przypadku gdy umowa przewiduje zapłatę przez zamawiającego stałej ceny za wykonanie całości robót przewidzianych umową albo ceny ustalonej na podstawie ceny ustalonej w umowie za każdą wykonaną jednostkę pracy ( struktura, rodzaj robót itp.), poza określonymi w paragrafie 18 niniejszej Umowy. Postanowieniami warunków koniecznych i wystarczających do rzetelnego ustalenia wyniku finansowego realizacji zamówienia są:

• możliwość wiarygodnego określenia całkowitej kwoty przychodów wynikających z umowy;
• umiejętność identyfikacji i rzetelnego określenia kosztów niezbędnych do wykonania prac objętych umową;
• możliwość określenia stopnia zaawansowania prac objętych umową na dzień bilansowy;
• współmierność rzeczywistej kwoty wydatków wynikających z umowy z wcześniej dokonanymi szacunkami tych wydatków.

Zasady niniejszego ustępu mają zastosowanie również w przypadku, gdy umowa przewiduje mieszaną procedurę ustalania ceny pracy, która ma zostać wykonana (na przykład, jak w umowie przewidującej zwrot przez klienta wszystkich wydatków poniesionych przez organizację w w związku z wykonaniem pracy przewidzianej w umowie, a także zapłatę procentu tych wydatków jednocześnie z ustaloną maksymalną ceną za dzieło, które ma zostać wykonane).

20. Aby rozpoznać przychody i koszty z tytułu umowy metodą „na gotowość”, organizacja może zastosować następujące metody w celu określenia stopnia zaawansowania prac objętych umową na dzień bilansowy:

• przez udział objętości pracy wykonanej na dzień bilansowy w całkowitym wolumenie pracy wynikającej z umowy (np. poprzez ekspertyzę objętości wykonanej pracy lub obliczenie udziału objętości wykonanej pracy w ujęciu fizycznym) (w kilometrach jezdni, metrach sześciennych betonu itp.) w całym zakresie robót objętych umową);
• przez udział wydatków poniesionych na dzień bilansowy w szacunkowej wartości całkowitych wydatków wynikających z umowy (przykładowo poprzez obliczenie udziału wydatków poniesionych w ujęciu rzeczowym i pieniężnym w szacunkowej wartości całkowitych wydatków wynikających z umowy w tym samym metr).

21. Przy ustalaniu stopnia zaawansowania prac wynikających z umowy na dzień bilansowy poprzez udział wydatków poniesionych na dzień bilansowy w szacunkowych całkowitych kosztach wynikających z umowy:

• Wydatki poniesione na dzień bilansowy liczone są wyłącznie za wykonaną pracę. Wydatki poniesione na przyszłe prace w ramach umowy (na przykład koszt materiałów dostarczonych do wykonania pracy, ale jeszcze niewykorzystanych do wykonania umowy, czynsz płacony w okresie rozliczeniowym, ale odnoszący się do przyszłych okresów rozliczeniowych) oraz zaliczki na rzecz organizacji wykonujących jako podwykonawcy w ramach umowy, nie są wliczane do kwoty wydatków poniesionych na dzień bilansowy;
• Szacunkowe całkowite koszty wynikające z umowy oblicza się jako sumę wszystkich faktycznie poniesionych wydatków na dzień bilansowy oraz szacunkowych kosztów, jakie zostaną poniesione w celu wykonania prac objętych umową.

22. Jeżeli na dzień sprawozdawczy organizacja ma wątpliwości co do otrzymania kwot zaliczonych do przychodów wynikających z umowy zgodnie z ust. 8 i 9 niniejszego Regulaminu (odchylenia, roszczenia, płatności motywacyjne) i odzwierciedlonych w rachunku zysków i strat poprzednich okresach sprawozdawczych, wówczas kwoty, których otrzymanie budzi wątpliwości, zalicza się do kosztów zwykłej działalności okresu sprawozdawczego. Nie dokonuje się korekty przychodów z umów ujętych w poprzednich okresach sprawozdawczych z tytułu tych kwot.

23. W przypadku, gdy nie można wiarygodnie określić wyniku finansowego realizacji umowy w określonym okresie sprawozdawczym (np. na początkowym etapie realizacji umowy, gdy warunki umowy dotyczące wysokości zwrotu wydatków przez Klienta są określone) jest niemożliwe, lecz istnieje możliwość zwrotu wydatków poniesionych w trakcie realizacji umowy, przychody z tytułu umowy ujmowane są w rachunku zysków i strat w kwocie równej kwocie poniesionych wydatków, które uznaje się za możliwe do odzyskania w tym okresie sprawozdawczym.

Wydatki, których zwrot nie istnieje (np. z tytułu umów, które mogą zostać uznane za transakcje nieważne lub w związku z którymi strony nie mogą wywiązać się ze swoich zobowiązań umownych) ujmuje się jako koszty zwykłej działalności okresu sprawozdawczego.

Jeżeli na dzień bilansowy istnieje niepewność co do możliwości otrzymania wszelkich odchyleń, roszczeń, płatności motywacyjnych przewidzianych w umowie, wówczas kwotę, której organizacja może nie otrzymać (spodziewana strata) ujmuje się jako koszty zwykłej działalności jednostki okresie sprawozdawczym (bez zmniejszania kwoty wcześniej rozpoznanych przychodów z tytułu umowy). W takim przypadku kwotę oczekiwanej straty rozpoznaje się niezależnie od tego, na jakim etapie umowy powstała oczekiwana strata. W przypadku wyeliminowania niepewności co do wiarygodnego ustalenia wyniku finansowego, przychody z tytułu umowy oraz koszty z tytułu umowy ujmuje się w sposób określony w paragrafach 17 - 21 niniejszego Regulaminu, niezależnie od tego, na jakim etapie realizacji umowy występuje niepewność. wyłączony.

24. Jeżeli udokumentowane koszty wynikające z umowy nie zostaną przez Klienta zwrócone, zidentyfikowaną (przewidywaną) kwotę nadwyżki kosztów wynikających z umowy nad kwotą przychodów wynikających z umowy (spodziewaną stratę) ujmuje się w odpowiednim okresie sprawozdawczym.

25. Stosując w każdym okresie sprawozdawczym metodę „w stanie gotowym” przy ustalaniu przychodów, kosztów kontraktu oraz wyników finansowych wynikających z kontraktu uwzględnia się przychody z kontraktu oraz koszty kontraktu ujęte w poprzednich okresach sprawozdawczych w ramach określonej umowy.

26. W rachunkowości organizacji przychody z tytułu umowy, ujmowane metodą „jako gotowe”, są brane pod uwagę do czasu całkowitego ukończenia pracy (etapu) jako odrębny składnik aktywów - „naliczone przychody nie prezentowane do zapłaty”.

Jeżeli zgodnie z umową organizacja może w trakcie realizacji umowy wystawiać klientowi faktury okresowe w celu zapłaty za wykonaną pracę, naliczone przychody za pracę przedstawioną do zapłaty są odpisywane na konto należności w związku z wystawianiem faktur pośrednich dla klienta.

Jeżeli w umowie zastrzeżono, że część kwoty za wykonaną pracę nie jest płatna do czasu spełnienia określonych warunków lub usunięcia stwierdzonych braków w pracy, wówczas kwotę tę należy przeznaczyć na konto przejściowe.

Naliczone przychody nieprzedstawione do zapłaty są odpisywane w ciężar należności w momencie wystawienia klientowi faktury za zapłatę za wykonaną pracę w ramach umowy.

V. Ujawnianie informacji w sprawozdaniach finansowych

27. Sprawozdanie finansowe organizacji zawiera następujące informacje o umowach zawartych w okresie sprawozdawczym:

• kwotę przychodów z tytułu umowy rozpoznaną w okresie sprawozdawczym;
• metody ustalania przychodów z umów ujętych w okresie sprawozdawczym.

28. Sprawozdanie finansowe organizacji ujawnia następujące informacje dla każdego kontraktu niezrealizowanego na dzień bilansowy:

• łączną kwotę poniesionych wydatków i rozpoznanych zysków (pomniejszoną o rozpoznane straty) na dzień bilansowy;
• kwotę otrzymanych przedpłat, zaliczek, depozytów na dzień bilansowy;
• kwota za wykonaną pracę, która nie jest przedstawiona klientowi do czasu spełnienia określonych warunków lub usunięcia zidentyfikowanych braków w pracy na dzień bilansowy.

29. Różnica pomiędzy kwotą naliczonych przychodów nieprzedstawionych do zapłaty, ujętych w rachunku zysków i strat za poprzednie i/lub bieżący okresy sprawozdawcze, a kwotą naliczonych przychodów na rachunkach okresowych przedstawionych do zapłaty, jest szczegółowo odzwierciedlana w sprawozdaniu finansowym organizacji bilans:

• jako składnik aktywów - rozliczone przychody nieprzedstawione do zapłaty (jeżeli różnica jest dodatnia);
• jako zobowiązanie – zadłużenie wobec klientów (jeżeli różnica jest ujemna).

Budownictwo to produkcja pojedynczych wyrobów na zamówienie, w ramach umowy o usługę budowlaną (art. 740 Kodeksu cywilnego Federacji Rosyjskiej).

Wyrób budowlany jest produktem dość drogim. Rachunkowość wyników działalności budowlanej wiąże się ze znacznymi ryzykami podatkowymi, co nakłada pewną odpowiedzialność na księgowego i sprawdzającego ją audytora. Wytyczną dotyczącą sporządzania zasad rachunkowości w organizacjach budowlanych jest PBU 2/2008 „Rachunkowość kontraktów o usługę budowlaną”, pomimo powszechnej opinii o jej złożoności i niespójności. Dokument ten reguluje rozliczanie robót budowlanych od momentu zawarcia umowy do rozliczenia wyników finansowych tej działalności.

Zakres PBU 2/2008

PBU 2/2008 dotyczy umów długoterminowych, których czas trwania przekracza jeden rok sprawozdawczy oraz umów, których daty rozpoczęcia i zakończenia przypadają na różne lata sprawozdawcze.

Czas trwania umowy nie może przekroczyć dwóch miesięcy, przy czym jeżeli przewiduje się jej rozpoczęcie w grudniu, a zakończenie w styczniu, do takiej umowy należy stosować normy PBU 2/2008. Jeżeli jednak okres obowiązywania umowy wynosi jedenaście miesięcy i wszystkie przypadają na jeden rok sprawozdawczy, umowa taka nie podlega PBU 2/2008.

Koszt pracy

Ogólna zasada rozliczania kosztów w budownictwie jest następująca: podczas wykonywania pracy koszty bezpośrednie wynikające z umowy są rozliczane na konto 20 „Produkcja główna”. Jeżeli firma zamawiająca realizuje kilka umów równolegle, wówczas dla każdej z umów otwierane są subkonta na koncie 20, a pośrednie koszty produkcji uwzględniane są na koncie 25 „Koszty ogólne”. Konto 26 „Ogólne koszty działalności” służy do kosztów administracyjnych i zarządzania, które nie są związane z produkcją.

Koszty te mają także charakter pośredni, gdyż można je przypisać do wszystkich realizowanych kontraktów.

Koszty pośrednie rozkładane są miesięcznie pomiędzy realizowane kontrakty, zazwyczaj proporcjonalnie do kosztów bezpośrednich za dany miesiąc.

W rezultacie koszty bezpośrednie i pośrednie w okresie obowiązywania umowy tworzą pełny koszt wyrobów budowlanych.

Wykonawca przekaże wynik prac klientowi i jest to moment realizacji prac.

Do czasu przekazania wyniku pracy wyroby budowlane stanowią produkcję w toku. W przypadku produkcji jednorazowej, produkcja w toku wykazywana jest w bilansie według faktycznie poniesionych kosztów. Koszty rzeczywiste obejmują koszty bezpośrednie i pośrednie.

Ponieważ prace w ramach kontraktu budowlanego realizowane są zgodnie z dokumentacją techniczną i kosztorysami, stanowią one w istocie zamówienie indywidualne.

Generalnie wymagania PBU 2/2008 nie przewidują zmian w ogólnie przyjętej strukturze wydatków (które dzielą się na bezpośrednie, pośrednie i pozostałe). Podział ten związany jest z procedurą zaliczania wydatków do wydatków w ramach konkretnej umowy.

W rachunkowości podatkowej koszty związane ze sprzedażą dzieli się na bezpośrednie i pośrednie. Organizacja sama określa, które koszty są bezpośrednie, a które pośrednie, biorąc pod uwagę ich udział w procesie produkcyjnym. Procedura podziału wydatków musi być ujęta w polityce rachunkowości dla celów podatkowych.

Jeżeli warunki klauzuli 2 art. 271 Kodeksu podatkowego Federacji Rosyjskiej, a organizacja przyjmie procedurę podziału dochodu między okresy, podobną do procedury przewidzianej w PBU 2/2008, w rachunkowości podatkowej nie będzie żadnych prac w toku (ORP); organizacja. Brak rafinerii w rachunkowości podatkowej będzie podstawą tej samej procedury rozliczania kosztów bezpośrednich i pośrednich wynikających z umowy w zakresie rachunkowości i celów podatkowych.

Warunki umowy

Umowa o usługę budowlaną musi określać skład i zawartość dokumentacji technicznej; ponadto musi określać, która strona ma obowiązek dostarczyć odpowiednią dokumentację i w jakim terminie (art. 743 ust. 2 Kodeksu cywilnego Federacji Rosyjskiej).

Zgodnie z art. 708 Kodeksu cywilnego Federacji Rosyjskiej, istotnymi warunkami umowy o usługę budowlaną są:

· przedmiot umowy (przedmiot, konkretne dzieło budowlane);

· termin zakończenia pracy (rozpocząłeś i zakończyłeś pracę);

· cena ustalona szacunkowo.

Warunkiem zawarcia takiej umowy jest zatem dostępność kosztorysu.

Szacunek zawiera nie tylko wskaźniki fizyczne, które pokazują, ile zużyto materiałów i ilu zaangażowanych było pracowników, ale także wartość ich kosztów. Koszty ogólne stanowią osobną pozycję w kosztorysie. Należą do nich koszty, które nie wymagają uszczegółowienia. Są to koszty takie jak ogólne wydatki służbowe, koszty materiałów pomocniczych itp.

Stopień ukończenia pracy

PBU 2/2008 przewiduje dwa sposoby określenia stopnia zaawansowania prac.

Pierwsza metoda polega na obliczeniu udziału prac wykonanych na dzień bilansowy w całkowitym wolumenie prac objętych umową. Alternatywnie może to być ocena ekspercka.

Druga metoda polega na wyliczeniu udziału wydatków poniesionych na dzień bilansowy w całkowitej szacunkowej kwocie wydatków wynikających z umowy.

Każda z opisanych metod musi być przewidziana w polityce rachunkowości dla celów księgowych. Druga metoda jest najbardziej odpowiednia dla większości rosyjskich organizacji zamawiających i najlepiej pasuje do systemu dokumentacji księgowej.

Metoda „kiedy jest gotowa”.

Rozpoznawanie przychodów w PBU 2/2008 ustala się tylko jedną metodą – „na gotowo”. Przewiduje ustalenie przychodów i kosztów wynikających z umowy w oparciu o stopień zaawansowania prac potwierdzony przez organizację na dzień bilansowy i ich ujęcie w tych samych okresach sprawozdawczych, w których dane prace zostały wykonane. Uznanie to następuje niezależnie od tego, czy wykonaną pracę należy, czy nie należy przedstawić do zapłaty zamawiającemu przed całkowitym zakończeniem dzieła (etapu prac) wynikającego z umowy, a także niezależnie od faktu podpisania aktów o wykonanych pracach lub wydania faktury okresowe (KS-2, KS-3 ).

Norma szczególna, ust. 1, art. 271 Kodeksu podatkowego Federacji Rosyjskiej przewiduje, że w przypadku umów, których daty rozpoczęcia i zakończenia przypadają na różne okresy podatkowe, podział dochodu według okresu według metody obliczeniowej, co musi być zapisane w polityce rachunkowości. Ten sam artykuł przewiduje ograniczenie, zgodnie z którym jeżeli umowa przewiduje co najmniej jeden pośredni etap wykonania dzieła, to przepisy ust. 2 art. 271 Ordynacji podatkowej Federacji Rosyjskiej nie mają do niego zastosowania.

Z analizy PBU 2/2008 i Ordynacji podatkowej Federacji Rosyjskiej w sprawie procedury uznawania dochodów wynika, że ​​możliwe jest możliwie najbliższe zbliżenie rachunkowości i rachunkowości podatkowej, ale w obecności następującego warunku obowiązkowego - umowa nie powinna zawierać warunków dostarczania wyników prac etapami.

Rozumienie składu przychodów w rachunkowości i rachunkowości podatkowej można uznać za podobne, jednak całkiem możliwe są sytuacje, w których przychody związane z realizacją umowy będą odmiennie klasyfikowane w rachunkowości i rachunkowości podatkowej. Dla księgowego chcącego zbliżyć rachunkowość i rachunkowość podatkową konieczne jest odpowiednie dokumentowanie takich wpływów. Przykładowo, w przypadku zwrotu wydatków nieprzewidzianych w umowie konieczne jest sporządzenie dodatkowej umowy, która zwiększa koszt pracy w ramach umowy.

PBU 2/2008 jest dokumentem dość skomplikowanym w obsłudze i często sprawiającym wiele trudności wielu księgowym. Ale jeśli weźmiemy za podstawę ustawę federalną nr 402-FZ „O rachunkowości” z dnia 6 grudnia 2011 r., wówczas w niektórych przypadkach może to uprościć stosowanie tego standardu.

Konkluzja jest taka, że ​​przychody, koszty i wyniki finansowe każdego okresu sprawozdawczego należy ustalać zgodnie z PBU 2/2008. Jednak od 1 stycznia 2013 r. domyślnym okresem sprawozdawczym jest rok kalendarzowy. Nie ma innego obowiązkowego okresu sprawozdawczego. Z tego wynika, że ​​gotową metodę należy stosować tylko raz w roku (trzydziestego pierwszego grudnia).

Ponadto śródroczny wynik finansowy wynikający z umowy wykorzystywany jest także dla celów podatkowych.

Takie podejście znacznie upraszcza pracę księgowego.

Prace do wykonania są zawsze wyszczególnione w wycenie. W związku z tym dość trudno jest potwierdzić stopień realizacji prac objętych umową przy innych pracach nie objętych kosztorysem. KS-2, sporządzony na dzień 31 grudnia, jednostronnie wymienia wykonane prace. Formularz KS-2 ma odpowiednią nazwę - „Świadectwo odbioru wykonanych prac”. Aby móc korzystać

PBU 2/2008 ustawa KS-2 może mieć charakter dokumentu wewnętrznego.

Całość KS-2 za rok sprawozdawczy bezpośrednio określa wysokość przychodów kontrahenta (w ujęciu memoriałowym) na dzień bilansowy.

Między innymi co miesiąc, zgodnie z zatwierdzonym przez firmę regulaminem, dział produkcyjno-techniczny przekazuje do działu księgowości odpowiednie zaświadczenia o przewidywanej cenie i koszcie realizacji zamówienia, które m.in. świadczą o pewności w uzyskaniu korzyści ekonomicznych, a także możliwość identyfikacji i ustalenia poniesionych kosztów przesuwa się przez cały czas trwania umowy. Warunki te są wystarczające, aby stwierdzić, że wynik finansowy z tytułu umowy na każdy dzień sprawozdawczy można wiarygodnie określić.

Prace w toku w takich okolicznościach to dość egzotyczna „rzecz”. Zatem metodę „w miarę gotowości” stosuje się raz w roku – 31 grudnia.

Jak widać, w wersji „skróconej” rachunkowość według PBU 2/2008 nie sprawi większych kłopotów, a co najważniejsze, przestrzeganie wymagań PBU 2/2008 prowadzi do zgodności z rachunkowością i rachunkowością podatkową. A miłym bonusem za wykonaną pracę będzie to, że główny księgowy będzie mógł zadowolić właścicieli firmy wzrostem dywidend (ze względu na dodatkowo zidentyfikowane zyski).

Bibliografia

1. Ordynacja podatkowa Federacji Rosyjskiej. Część 1 i 2. Eksmo, 2014
2. Kodeks cywilny Federacji Rosyjskiej. Część 1, 2, 3 i 4. Eksmo, 2014
3. Ustawa federalna z dnia 6 grudnia 2011 r. N 402-FZ „O rachunkowości”
4. Regulamin rachunkowości „Rachunkowość kontraktów budowlanych” (PBU 2/2008) (zatwierdzony zarządzeniem Ministerstwa Finansów Federacji Rosyjskiej z dnia 24 października 2008 r. N 116n)
5. Zarządzenie Ministerstwa Finansów Federacji Rosyjskiej z dnia 29 lipca 1998 r. N 34n (zmienione w dniu 24 grudnia 2010 r.) „W sprawie zatwierdzenia Regulaminu rachunkowości i sprawozdawczości finansowej w Federacji Rosyjskiej”
6. Gerashchenko O. V. Podręcznik metodologiczny dotyczący stosowania PBU 2/2008 – Moskwa, 2012

IRINA VASILYEVA, audytor VIT-audit LLC

Rachunkowość kontraktów budowlanych ma pewną specyfikę. Zwykle prace budowlane trwają przez dłuższy okres czasu.

W umowie o usługę budowlaną wykonawca zobowiązuje się w terminie określonym w umowie wybudować określony obiekt według wskazówek zamawiającego lub wykonać inne prace budowlane, a zamawiający zobowiązuje się stworzyć wykonawcy niezbędne warunki do wykonania robót. , zaakceptuj ich wynik i zapłać ustaloną cenę (klauzula 1 art. 740 Kodeksu cywilnego Federacji Rosyjskiej). Umowa o usługę budowlaną zostaje zawarta w dniu:

Budowa lub przebudowa przedsiębiorstwa, budynku (w tym mieszkalnego), budowli lub innego obiektu;

Wykonanie instalacji, uruchomień i innych prac nierozerwalnie związanych z budowanym obiektem.

Zgodnie z ust. 1 art. 708 Kodeksu cywilnego Federacji Rosyjskiej umowa wskazuje początkowe i końcowe terminy wykonania prac. Warunek terminu wykonania zadania jest warunkiem istotnym umowy, a w przypadku jego braku umowę uważa się za niezawartą. Dodatkowo w drodze porozumienia stron umowa może przewidywać także terminy zakończenia poszczególnych etapów prac (terminy przejściowe).

Przypomnijmy, że począwszy od sprawozdawczości za rok 2009 wchodzą w życie Regulaminy rachunkowości („Rachunkowość kontraktów budowlanych” PBU 2/2008, zatwierdzone rozporządzeniem Ministerstwa Finansów Federacji Rosyjskiej z dnia 24 października 2008 r. Nr 116n . Odzwierciedlają przychody i koszty w rachunkowości, a także Wykonawcy i podwykonawcy muszą generować wyniki finansowe zgodnie z wymogami niniejszego rozporządzenia przy rozliczaniu umów o usługę budowlaną, których czas trwania przekracza jeden rok sprawozdawczy lub których daty rozpoczęcia i zakończenia przypadają na różne lata sprawozdawcze Wymogi PBU 2/2008 dla pozostałych rodzajów umów o usługę budowlaną nie mają zastosowania, a rozliczanie tego typu umów odbywa się według ogólnych zasad rachunkowości.

Rozważmy cechy stosowania PBU 2/2008 w rozliczaniu kontraktów budowlanych.

Zasady rachunkowości

Księgowość przychodów, kosztów i wyników finansowych z reguły prowadzona jest odrębnie dla każdego realizowanego kontraktu. Jeżeli jednak zostaną spełnione określone warunki, zgodnie z wymogami PBU 2/2008, należy podzielić jedno zamówienie na kilka zamówień lub odwrotnie, kilka zamówień należy połączyć w jedno.

Przykładowo w przypadku, gdy jedna umowa przewiduje budowę zespołu obiektów dla jednego lub kilku klientów według jednego projektu, podczas gdy dla każdego obiektu istnieje dokumentacja techniczna budowy i można wiarygodnie określić przychody i wydatki dla każdego obiektu, obiektu, wówczas budowę każdego obiektu należy traktować jako odrębne zamówienie

Jeżeli ze względu na powiązanie kilka pojedynczych umów faktycznie dotyczy jednego projektu, którego stopa zysku jest ustalana łącznie dla umów, a umowy te są realizowane jednocześnie lub sekwencyjnie (w sposób ciągły jedna po drugiej), wówczas umowy takie powinny należy traktować jako jedną umowę.

Podczas realizacji zamówienia w dokumentacji technicznej może zostać uwzględniony dodatkowy projekt budowlany (prace dodatkowe). A jeżeli ten dodatkowy obiekt (prace dodatkowe) różni się znacząco cechami konstrukcyjnymi, technologicznymi lub funkcjonalnymi od obiektów przewidzianych w umowie lub cena budowy dodatkowego obiektu (prac dodatkowych) jest ustalana na podstawie uzgodnionego dodatkowego kosztorysu stron, wówczas budowę dodatkowego obiektu (prac dodatkowych) należy traktować jako odrębną umowę.

Rachunkowość przychodów i wydatków

Dochody z umowy o usługę budowlaną są uznawane przez organizację za dochód ze zwykłej działalności zgodnie z zatwierdzonym Regulaminem rachunkowości „Dochody organizacji” PBU 9/99. Zarządzeniem Ministra Finansów Federacji Rosyjskiej z dnia 6 maja 1999 r. nr 32n. Wydatki wynikające z umowy ujmuje się jako wydatki na zwykłą działalność zgodnie z zatwierdzonym Regulaminem rachunkowości „Wydatki organizacji” PBU 10/99. Zarządzeniem Ministerstwa Finansów Federacji Rosyjskiej z dnia 05.06.99 nr 33n.

Przypomnijmy, że PBU 2/2008 przewiduje możliwość korekty kwoty przychodów wynikających z umowy zarówno w górę, jak i w dół, w przypadkach i na warunkach przewidzianych umową, w związku z:

Zmiany w kosztach pracy objętych umową (zwane dalej odchyleniami) powstałe w trakcie realizacji umowy przez strony uzgodnione, spowodowane albo zastosowaniem wyższej jakości i droższych materiałów i konstrukcji budowlanych, albo wykonanie prac bardziej skomplikowanych niż przewidziane w dokumentacji technicznej lub prac nieprzewidzianych w dokumentacji technicznej (zwiększenie przychodów z tytułu umowy) lub niewykonanie jakichkolwiek prac przewidzianych w dokumentacji technicznej (zmniejszenie przychody wynikające z umowy);

Wymagania (zwane dalej roszczeniami) przedstawiane przez organizację klientom i innym osobom określonym w umowie: o zwrot kosztów nieuwzględnionych w kosztorysie, które organizacja była zmuszona ponieść w związku z działaniami (biernością) tych osób; o zwrot uzasadnionych wydatków poniesionych w związku z identyfikacją i usunięciem wad w dokumentacji technicznej dostarczonej przez klienta lub organizację projektową (na przykład w związku z odkryciem wód gruntowych podczas budowy), w związku z opóźnieniem lub wstrzymaniem prac z powodu z tytułu nieudzielenia przez Klienta pomocy organizacji przewidzianej warunkami umowy (np. przekazania organizacji do używania budynków i budowli niezbędnych do wykonania pracy, zapewnienia tymczasowych przyłączy do sieci elektroenergetycznych, wodociągowych) itp. (zwiększenie przychodów wynikających z umowy);

Kwoty wypłacone organizacji oprócz szacunku zgodnie z warunkami umowy (zwane dalej płatnościami motywacyjnymi), na przykład za skrócenie czasu budowy itp. (zwiększenie przychodów wynikających z umowy).

Przychody z umowy koryguje się jednak o kwoty odstępstw, roszczeń i płatności motywacyjnych, jeżeli istnieje pewność, że kwoty te zostaną rozpoznane przez klientów lub inne osoby określone w umowie, którym zostaną przedstawione, a ich wysokość można wiarygodnie ustalić (klauzula 9 PBU 2/2008).

Koszty kontraktu budowlanego dzielą się na bezpośrednie, pośrednie i pozostałe.

Do kosztów bezpośrednich zalicza się koszty bezpośrednio związane z realizacją umowy (na przykład koszty materiałów budowlanych czy wynagrodzenia pracowników wykonujących prace objęte umową). Do kosztów bezpośrednich zalicza się także oczekiwane, nieuniknione (przewidywane) koszty zwracane przez Klienta zgodnie z warunkami umowy. Przewidywane wydatki uwzględnia się albo w miarę ich pojawiania się w trakcie budowy (na usuwanie braków w projektach i pracach budowlano-montażowych, demontaż urządzeń ze względu na wady zabezpieczeń antykorozyjnych itp.), albo tworząc rezerwę na pokrycie przewidywanego pokrycia wydatki (na serwis gwarancyjny i naprawy gwarancyjne utworzonego obiektu itp.). Rezerwę na pokrycie przewidywanych wydatków tworzy się, jeżeli można je wiarygodnie ustalić.

Wydatki bezpośrednie są odzwierciedlane przez wykonawcę i podwykonawcę w debetowym rachunku 20 „Produkcja główna”.

Rezerwę ujmuje się na rachunku 96 „Rezerwy na przyszłe wydatki”. Naliczenie rezerwy znajduje odzwierciedlenie w uznaniu rachunku 96 w korespondencji z obciążeniem rachunku 20 oraz wykorzystaniu rezerwy w obciążeniu rachunku 96 w korespondencji z rachunkami 10 „Materiały”, 70 „Rozliczenia z personelem dotyczące wynagrodzeń ”itp.

Koszty pośrednie obejmują część całkowitych kosztów organizacji związanych z realizacją kontraktów budowlanych, przypadającą na ten kontrakt.

Sposób podziału kosztów pośrednich pomiędzy kontrakty organizacja ustala samodzielnie (na przykład w drodze obliczeń z wykorzystaniem szacunkowych norm i cen) i jest stosowany systematycznie i konsekwentnie. Sposób podziału musi być określony w polityce rachunkowości.

Inne wydatki obejmują wydatki niezwiązane z działalnością budowlaną organizacji, ale zwracane przez klienta zgodnie z warunkami umowy (na przykład niektóre rodzaje wydatków na ogólne zarządzanie organizacją, na badania i rozwój).

Wydatki wynikające z umowy ujmowane są w okresie sprawozdawczym, w którym zostały poniesione (par. 16 PBU 2/2008). W takim przypadku wydatki związane z pracą wykonaną w ramach umowy uwzględnia się jako koszty produkcji, a wydatki poniesione w związku z nadchodzącą pracą rejestruje się jako rozliczenia międzyokresowe kosztów (konto 97 „Rozliczenia międzyokresowe”). W momencie rozpoznania przychodów z tytułu umowy koszty z tytułu umowy są odpisywane w celu ustalenia wyniku finansowego okresu sprawozdawczego. PBU 2/2008 odrębnie podkreśla koszty związane bezpośrednio z przygotowaniem i podpisaniem umowy (opracowanie studium wykonalności, przygotowanie umowy ubezpieczenia ryzyk robót budowlanych itp.) poniesione przez organizację przed datą jego podpisanie. Zalicza się je do kosztów umowy, jeżeli można je wiarygodnie ustalić i jeżeli w okresie sprawozdawczym, w którym powstały, istnieje prawdopodobieństwo podpisania umowy (klauzula 15 PBU 2/2008). W przypadku niespełnienia tych warunków koszty te ujmuje się jako pozostałe koszty okresu, w którym je poniesiono.

Należy pamiętać, że dochody organizacji niezwiązane bezpośrednio z realizacją umowy, uzyskane w trakcie realizacji innych rodzajów umów, nie są wliczane do przychodów wynikających z umowy i są uwzględniane jako inne dochody lub są uwzględniane w obniżce wydatków bezpośrednich wynikających z umowy. Do dochodów takich zalicza się np. dochody w postaci czynszów za wynajmowane innym podmiotom maszyny i sprzęt budowlany, które czasowo nie są wykorzystywane do realizacji kontraktu, a także dochody ze sprzedaży przez organizację nadwyżek materiałów budowlanych.

Rachunkowość wyników finansowych

Zgodnie z paragrafem 17 PBU 2/2008 przychody z tytułu kontraktu oraz koszty z tytułu kontraktu ujmowane są wyłącznie metodą „na gotowo”, jeżeli wynik finansowy (zysk lub strata) z realizacji kontraktu na dzień sprawozdawczy datę można wiarygodnie ustalić. Metoda „jak gotowe” przewiduje, że przychody z tytułu umowy oraz wydatki z tytułu umowy ustalane są na podstawie stopnia zaawansowania prac wynikających z umowy potwierdzonego przez organizację na dzień bilansowy i ujmowane są w rachunku zysków i strat w tym samym okresie sprawozdawczym. okresy, w których wykonano daną pracę, niezależnie od tego, czy należy je przedstawić klientowi do zapłaty przed całkowitym zakończeniem pracy objętej umową (etap pracy przewidziany umową).

Przypomnijmy, że poprzednie Rozporządzenie PBU 2/94 przewidywało dwa sposoby ustalania wyniku finansowego: „kosztem robót w stanie gotowym” i „kosztem projektu budowlanego”.

Przepisy PBU 2/2008 określają także warunki wiarygodnego ustalenia wyniku finansowego, czyli warunki, w jakich możliwe jest zastosowanie metody rozpoznawania przychodów i kosztów „w stanie gotowym”. Warunki te zależą od trybu ustalania ceny umowy o usługę budowlaną.

Warunkiem koniecznym i wystarczającym dla rzetelnego ustalenia wyniku finansowego realizacji zamówienia, niezależnie od trybu ustalenia ceny robót do wykonania przewidzianego w umowie, są (klauzula 18 PBU 2/2008):

Pewność, że organizacja uzyska korzyści ekonomiczne związane z umową;

Możliwość identyfikacji i rzetelnego określenia wydatków poniesionych w ramach umowy.

Warunki te są wystarczające w przypadku zamówienia, dla którego cena ustalana jest metodą koszt plus. Przy tego typu umowie Klient dokonując płatności na rzecz wykonawcy pokrywa rzeczywiste lub wcześniej wyliczone koszty wykonawcy, a dodatkowo płaci mu stałe wynagrodzenie lub procent od kwoty kosztów.

Natomiast w przypadku, gdy umowa przewiduje, że zamawiający zapłaci stałą kwotę za wykonanie wszystkich robót przewidzianych umową lub cenę ustaloną na podstawie ceny ustalonej w umowie za każdą jednostkę wykonanej pracy (konstrukcja, rodzaj praca itp.) oprócz powyższych dodaje się następujące warunki:

Możliwość wiarygodnego ustalenia całkowitej kwoty przychodów wynikających z umowy;

Umiejętność identyfikacji i rzetelnego określenia kosztów niezbędnych do wykonania prac objętych umową;

Możliwość określenia stopnia zaawansowania prac objętych umową na dzień bilansowy;

Porównywalność rzeczywistej kwoty wydatków wynikających z umowy z wcześniej dokonanymi szacunkami tych wydatków.

Te dodatkowe warunki mają zastosowanie również w przypadku, gdy umowa przewiduje mieszaną procedurę ustalenia ceny pracy, która ma zostać wykonana (na przykład, jak w umowie przewidującej zwrot przez klienta wszystkich wydatków poniesionych przez organizację w związku z wykonanie pracy przewidzianej w umowie, a także zapłatę procentu tych wydatków jednocześnie z ustaloną ceną maksymalną za dzieło, które ma zostać wykonane). Stopień zaawansowania prac objętych umową na dzień bilansowy można określić na dwa sposoby (pkt 20 PBU 2/2008):

Przez udział wolumenu pracy wykonanej na dzień bilansowy w całkowitym wolumenie pracy wynikającej z umowy (na przykład w drodze fachowej oceny objętości wykonanej pracy lub poprzez obliczenie udziału wolumenu pracy wykonanej w ujęciu fizycznym (w kilometrach jezdni, metrach sześciennych betonu itp.) w całym zakresie robót objętych umową);

Przez udział wydatków poniesionych na dzień bilansowy w szacunkowej wartości całkowitych wydatków wynikających z umowy (przykładowo poprzez obliczenie udziału wydatków poniesionych w ujęciu rzeczowym i pieniężnym w szacunkowej wartości całkowitych wydatków wynikających z umowy w tym samym metr).

Wybrany sposób określenia stopnia zaawansowania znajduje odzwierciedlenie w polityce rachunkowości.

Należy pamiętać, że przy ustalaniu stopnia zaawansowania prac przez udział wydatków poniesionych na dzień bilansowy, wydatki poniesione na dzień bilansowy liczone są wyłącznie za pracę wykonaną. A wydatki poniesione na przyszłą pracę w ramach umowy (na przykład czynsz przeniesiony w okresie sprawozdawczym, ale odnoszący się do przyszłych okresów sprawozdawczych) oraz zaliczki na rzecz organizacji działających jako podwykonawcy na mocy umowy nie są wliczane do kwoty wydatków poniesionych w okresie sprawozdawczym data .

Zgodnie z paragrafem 22 PBU 2/2008, jeżeli organizacja na dzień bilansowy ma wątpliwości co do otrzymania kwot odchyleń, roszczeń, płatności motywacyjnych zaliczonych do przychodów wynikających z umowy i odzwierciedlonych w rachunku zysków i strat za poprzednie okresy sprawozdawcze, kwotę, co do której otrzymania istnieją wątpliwości, zalicza się do kosztów zwykłej działalności okresu sprawozdawczego. Nie dokonuje się korekty przychodów z umów ujętych w poprzednich okresach sprawozdawczych z tytułu tych kwot.

W przypadku wiarygodnego ustalenia wyniku finansowego realizacji umowy w danym okresie sprawozdawczym (przykładowo na początkowym etapie realizacji umowy, gdy warunki umowy dotyczące wysokości zwracanych przez Zamawiającego wydatków wskazany klient) jest niemożliwe, lecz istnieje możliwość, że wydatki poniesione w związku z realizacją umowy zostaną zwrócone, przychód z tytułu umowy ujmowany jest w rachunku zysków i strat w kwocie równej kwocie poniesionych wydatków, które w trakcie za ten okres sprawozdawczy uznaje się za możliwe do zwrotu (klauzula 23 PBU 2/2008).

Wydatki, których zwrot nie istnieje (np. z tytułu umów, które mogą zostać uznane za transakcje nieważne lub w związku z którymi strony nie mogą wywiązać się ze swoich zobowiązań umownych) ujmuje się jako koszty zwykłej działalności okresu sprawozdawczego.

Jeżeli udokumentowane koszty wynikające z umowy nie zostaną przez Klienta zwrócone, zidentyfikowaną (przewidywaną) kwotę nadwyżki kosztów wynikających z umowy nad kwotą przychodów wynikających z umowy (spodziewaną stratę) ujmuje się w odpowiednim okresie sprawozdawczym.

W każdym okresie sprawozdawczym ustalenie przychodów z umowy, kosztów z umowy oraz wyniku finansowego z umowy następuje po uwzględnieniu przychodów z umowy oraz kosztów z umowy ujętych w poprzednich okresach sprawozdawczych w ramach określonej umowy.

Zgodnie z klauzulą ​​26 PBU 2/2008 w rachunkowości organizacji przychody z tytułu umowy, ujmowane metodą „jako gotowe”, są brane pod uwagę do czasu całkowitego ukończenia pracy (etapu) jako odrębny składnik aktywów - „ naliczone przychody nieprzedstawione do zapłaty.” Należy zauważyć, że aktualny plan kont nie przewiduje rozliczania takiego składnika aktywów. Możliwe, że w przyszłości zostaną wprowadzone odpowiednie zmiany w Planie Kont, ale na razie najbardziej odpowiednią opcją, zdaniem autora, byłoby wykorzystanie odpowiedniego subkonta do konta 46 „Zakończone etapy prac w toku. ”

Następnie przychód rozpoznany metodą „w stanie gotowym” zostanie odzwierciedlony w obciążeniu rachunku 46 „Zakończone etapy produkcji w toku” i uznaniu rachunku 90 „Sprzedaż”, a jednocześnie odpowiedni udział wydatków zostanie odpisane z uznania rachunku 20 „Produkcja główna” na konto 90 „Sprzedaż” >.

Jeżeli zgodnie z umową organizacja może w trakcie realizacji umowy wystawiać klientowi faktury okresowe w celu zapłaty za wykonaną pracę, naliczone przychody za pracę przedstawioną do zapłaty są odpisywane na konto należności w związku z wystawianiem faktur pośrednich dla klienta. Zostanie to odzwierciedlone w rachunkowości w postaci następujących zapisów:

W przypadku obciążenia rachunku 62 „Rozliczenia z odbiorcami i klientami” oraz uznania rachunku 90 „Sprzedaż” - jeżeli faktura za zapłatę zostanie wystawiona jednocześnie z rozpoznaniem przychodu;

Poprzez obciążenie rachunku 62 „Rozliczenia z odbiorcami i odbiorcami” oraz uznanie rachunku 46 „Zakończone etapy produkcji w toku” – jeżeli faktura za zapłatę zostanie wystawiona po rozpoznaniu przychodu.

Jeżeli w umowie zastrzeżono, że część kwoty za wykonaną pracę nie jest płatna do czasu spełnienia określonych warunków lub usunięcia stwierdzonych braków w pracy, wówczas kwotę tę należy przeznaczyć na konto przejściowe.

Naliczone przychody nieprzedstawione do zapłaty są odpisywane w ciężar należności w momencie wystawienia klientowi faktury za zapłatę za wykonaną pracę w ramach umowy.

W zakresie sprawozdań finansowych Rozporządzenie PBU 2/2008 dotyczące umów zawartych w okresie sprawozdawczym wymaga ujawnienia w nocie objaśniającej następujących informacji:

Kwota przychodów z tytułu umowy rozpoznana w okresie sprawozdawczym;

Metody ustalania przychodów z umów ujętych w okresie sprawozdawczym.

Natomiast dla każdego kontraktu niezrealizowanego na dzień bilansowy w nocie wyjaśniającej należy wskazać:

Łączna kwota poniesionych wydatków i rozpoznanych zysków (pomniejszona o rozpoznane straty) na dzień bilansowy;

Kwota otrzymanych zaliczek, zaliczek, kaucji na dzień bilansowy;

Kwota za wykonaną pracę, która nie została przedstawiona klientowi do czasu spełnienia określonych warunków lub usunięcia zidentyfikowanych braków w pracy na dzień bilansowy.

Bilans musi szczegółowo odzwierciedlać różnicę pomiędzy kwotą naliczonych przychodów nieprzedstawionych do zapłaty, ujętych w rachunku zysków i strat za poprzedni i/lub bieżący okres sprawozdawczy, a kwotą naliczonych przychodów na fakturach okresowych przedstawionych do zapłaty:

Jako składnik aktywów - rozliczone przychody nie prezentowane do zapłaty (jeżeli różnica jest dodatnia);

Jako zobowiązanie - dług wobec klientów (jeżeli różnica jest ujemna).