Совмещение енвд и осно. нюансы для ип и ооо

В силу п. 7 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций.

Таким образом, организации, которые осуществляют несколько видов деятельности, применяя при этом по одним видам общую систему налогообложения (ОСНО), а по другим - спецрежим в виде ЕНВД, сталкиваются с обязанностью ведения раздельного учета хозяйственных операций. В свою очередь для организаций, которые находятся на ОСНО, такая обязанность обусловлена необходимостью распределять «входной» НДС между облагаемыми и необлагаемыми операциями. В противном случае (при отсутствии раздельного учета) сумма НДС по приобретенным товарам, работам, услугам к вычету не принимается и в расходы для целей исчисления налога на прибыль не включается.

Как вы уже догадались, тема нашей статьи - нюансы распределения «входного» НДС при осуществлении в рамках одной организации деятельности по схеме «ОСНО + ЕНВД». А начнем мы с гл. 21 НК РФ.

Порядок отнесения НДС на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг)

Из анализа положений п. 4 ст. 170 НК РФ выстраивается следующая система распределения «входного» НДС налогоплательщикам, осуществляющим операции, как облагаемые налогом

(ОСНО), так и освобождаемые от налогообложения (ЕНВД).

В отношении товаров (работ, услуг), в том числе ОС и НМА, имущественных прав, используемых:

В деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, - суммы «входного» НДС учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав;

Для осуществления операций, облагаемых НДС при применении ОСНО, - принимаются к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ ;

Одновременно в обоих видах деятельности (ОСНО + ЕНВД) - принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются в каждом из этих видов деятельности (в порядке, установленном учетной политикой для целей налогообложения).

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

Обращаем внимание, что по ОС и НМА, принимаемым к учету в первом или втором месяцах квартала, налогоплательщик имеет право определять такую пропорцию исходя из стоимости отгруженных в соответствующем месяце товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Споры вокруг 5%-го барьера

Хотелось бы отметить, что вопрос 5%-го барьера для «вмененщиков» на сегодняшний день можно считать неурегулированным. Дело в том, что еще в 2005 году контролирующими органами были выпущены письма Из них следовало, что норма, предусмотренная абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ , применяется только плательщиками НДС, а организации, которые являются в отношении отдельных видов деятельности плательщиками ЕНВД и у которых за налоговый период доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), реализуемых в рамках деятельности, облагаемой ЕНВД, не превышает 5% общей величины совокупных расходов, не вправе принимать к вычету суммы «входного» НДС в полном объеме (см. письма Минфина России от 08.07.2005 №  03-04-11/143 , ФНС России от 31.05.2005 №  03-1-03/897/8@ , от 19.10.2005 №   ММ-6-03/886@ ). К сожалению, более поздних разъяснений обнаружить не удалось. Есть отдельные примеры в арбитражной практике, где судьи высказали аналогичное мнение (см., например, Постановление ФАС ЦО от 29.05.2006 №   А23-247/06А-14-38 ).

В то же время существует несколько примеров, где судьи с таким подходом не согласны. Они признают несостоятельными доводы налогового органа о том, что положения абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ не распространяются на налогоплательщиков, переведенных на уплату ЕНВД (см. постановления ФАС ВВО от 04.03.2009 №   А29-6207/2008 , ФАС УО от 29.10.2008 №   Ф09-7923/08-С2 , ФАС ПО от 05.02.2008 №   А65-28667/06-СА2-11 ).

Полагаем, что если у организации, совмещающей два налоговых режима (ОСНО + ЕНВД), доля расходов, относящихся к деятельности, по которой уплачивается ЕНВД, не превышает 5% общей величины расходов, то она может не рассчитывать указанную пропорцию и принимать к вычету «входной» НДС в полном объеме. Однако, возможно, свою правоту ей придется доказывать в суде. Из арбитражной практики следует, что шансы выиграть процесс по данному вопросу достаточно велики.

Нюансы раздельного учета

В момент оприходования товара неизвестно, в какой деятельности он будет использован

Предположим, торговая организация реализует товар и оптом (ОСНО), и в розницу (ЕНВД). Если на момент его приобретения она не имеет возможности определить, сколько штук будет продано в розницу, а сколько - оптом, в учетной политике можно преду-смотреть следующую методику распределения НДС. Вся сумма «входного» НДС принимается к вычету. Впоследствии, когда будет известно, сколько штук товаров продано в розницу, эта сумма, непосредственно относящаяся к «ЕНВД-деятельности», подлежит восстановлению и уплате в бюджет. Согласно разъяснениям Минфина (Письмо от 11.09.2007 №  03-07-11/394 ), сделать это нужно в том налоговом периоде, в котором приобретенные товары реализованы в режиме розничной торговли.

Пример 1

ООО «Гермес» занимается оптовой и розничной торговлей бытовых электроприборов. При этом в отношении розничной торговли применяется спецрежим в виде ЕНВД.

1 апреля 2013 г. организация приобрела приборы в количестве 1 000 шт. по цене 11 800 руб. (в том числе НДС - 1 800 руб.) на общую сумму 11 800 000 руб. (в том числе НДС - 1 800 000 руб.).

Во II квартале 2013 года ООО «Гермес» реализовало приборов:

В розницу - 200 шт. по цене 16 000 руб. на сумму 3 200 000 руб.;

Оптом - 800 шт. по цене 14 160 руб. на сумму 11 328 000 руб. (в том числе НДС - 1 728 000 руб.).

При этом в организации применяются следующие субсчета, открытые к счету 41 «Товары»: 41-1 «Товары на складах», 41-2 «Товары в розничной торговле», 41-3 «Товары в оптовой торговле».

В бухгалтерском учете ООО «Гермес» будут сделаны следующие проводки:

«Входной» НДС по расходам, относящимся к обоим видам деятельности

Для обеспечения сопоставимости показателей при определении пропорции стоимость отгруженных за налоговый период товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению, следует учитывать без НДС.

Такое мнение не раз высказывал Минфин в своих письмах. В одном из них как раз рассматривалась ситуация совмещения спецрежима в виде ЕНВД и ОСНО (Письмо от 26.06.2009 №  03-07-14/61 ). Финансисты отметили, что при определении суммы НДС, подлежащей вычету при реализации облагаемых этим налогом товаров в режиме оптовой торговли, осуществляемой налогоплательщиком, переведенным на уплату ЕНВД по розничной торговле, для обеспечения сопоставимости показателей в названной пропорции, стоимость товаров, реализуемых в режиме оптовой торговли, следует учитывать без НДС . В подтверждение своей позиции они сослались на Постановление Президиума ВАС РФ от 18.11.2008 №  7185/08 .

Пример 2

Воспользуемся данными примера 1. Сумма «входного» НДС, предъявленного поставщиками во II квартале 2013 г. и относящегося к общехозяйственным расходам, составила 80 000 руб.

Сумма выручки, полученной от оптовой торговли, без учета НДС и выручки, полученной от розницы, составила 12 800 000 руб. (11 328 000 - 1 728 000 + 3 200 000).

По итогам II квартала 2013 года относящийся к общехозяйственным расходам «входной» НДС распределяется:

На облагаемые операции в размере 60 000 руб. (9 600 000 / 12 800 000 х

80 000). При выполнении условий п. 1 ст. 172 НК РФ эта сумма включается в налоговые вычеты во II квартале 2013 года;

На необлагаемые операции в размере 20 000 руб. (3 200 000 / 12 800 000 х 80 000). Эта сумма к вычету не принимается, а включается в стоимость общехозяйственных расходов.

Приобрели дорогостоящее основное средство

Напомним, что в силу ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). При этом в абз. 3 п. 1 данной статьи указано, что вычеты сумм НДС, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств, производятся в полном объеме после принятия их на учет.

В принципе ст. 172 НК РФ не исключает возможности вычета сумм НДС за пределами налогового периода, в котором основное средство поставлено на учет. Однако в связи с тем, что такая возможность напрямую Налоговым кодексом не предусмотрена, на практике нет единого мнения по данному вопросу.

Официальная позиция Минфина следующая: суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором у него возникло право на вычет налога. При осуществлении налогоплательщиком вычета НДС в более поздних налоговых периодах он должен представить в инспекцию уточненную декларацию за налоговый период, в котором возникло право на применение вычета (с соблюдением трехлетнего срока, предусмотренного п. 2 ст. 173 НК РФ ). Такое мнение финансового ведомства можно найти в письмах от 12.03.2013 №  03-07-10/7374 , от 13.02.2013 №  03-07-11/3784 . При этом в Письме от 13.10.2010 №  03-07-11/408 уточняется, что право на вычет НДС частями в разных налоговых периодах действующим порядком не предусмотрено .

При анализе арбитражной практики можно заметить, что вплоть до 2010 года арбитры в большинстве своем придерживались того же подхода: право на применение вычета может быть реализовано в том периоде, в котором соблюдены условия для его применения. Возможности применять вычет в более поздние налоговые периоды (по усмотрению налогоплательщика) законодательство не содержит.

В последние годы судьи, как правило, придерживаются иного мнения. Скорее всего, это связано с выходом постановлений Президиума ВАС РФ от 22.11.2011 №  9282/11 , от 15.06.2010 №  2217/10 , где указано: ст. 172 НК РФ , устанавливающая порядок применения вычетов, не исключает возможности применения вычета НДС за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) оплачены и поставлены на учет. Таким образом, вычет можно заявить и в периодах, следующих за тем, в котором возникло право на него, при соблюдении трехлетнего срока, определенного п. 2 ст. 173 НК РФ .

Теперь что касается необходимости предоставления уточненных налоговых деклараций, на чем настаивают контролирующие органы. К примеру, арбитры ФАС МО в Постановлении от 11.03.2013 №   А40-39704/12-91-218 , установив выполнение организацией всех условий, предусмотренных ст. 171 и 172 НК РФ , а также соблюдение срока для предъявления спорных налоговых вычетов, отклонили ссылку налогового органа на наличие у налогоплательщика обязанности представить уточненную налоговую декларацию по тому периоду, в котором были произведены хозяйственные операции и выставлены счета-фактуры. Судьи исходили из того, что непредставление уточненной налоговой декларации не может служить основанием для лишения налогоплательщика права на налоговый вычет при соблюдении им условий, предусмотренных ст. 169 , 171 и 172 НК РФ .

Таким образом, если организация будет предъявлять НДС частями в периоды, следующие за тем периодом, когда у нее фактически возникло право на применением налоговых вычетов, скорее всего, ей не избежать споров с налоговыми органами. При этом если дело дойдет до суда, то с большой долей вероятности можно сказать, что налогоплательщику удастся отстоять свою правоту.

Полагаем, что если организация все же решит принимать к вычету «входной» НДС в последующих налоговых периодах, то пропорцию, предусмотренную абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ , ей пересчитывать не нужно. Аналогичное мнение, к примеру, высказал Девятый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 11.03.2012 №  09АП-3157/2012-АК , указав: так как на момент ввода объекта недвижимости в эксплуатацию организация уже осуществляла деятельность, как облагаемую, так и не облагаемую НДС, то именно в этот период она должна сделать расчет суммы налога и включить ее в стоимость объекта основных средств. Данную сумму она вправе заявить к вычету из бюджета. Утверждение налоговой инспекции о том, что указанная сумма НДС должна была рассчитываться ежеквартально, исходя из соотношения операций, облагаемых и не облагаемых НДС, не основано на положениях законодательства о налогах и сборах.

Пример 3

Воспользуемся данными примера 1. Напомним, что сумма выручки, полученной от оптовой торговли, без учета НДС составила 9 600 000 руб. (11 328 000 - 1 728 000), а выручки, полученной от розницы, - 3 200 000 руб. Общая сумма выручки (без НДС) равна 12 800 000 руб. (9 600 000 + 3 200 000).

В июне 2013 г. было приобретено и поставлено на учет в качестве основного средства здание магазина, где планируется осуществлять торговлю как оптом (ОСНО), так и в розницу (ЕНВД). Стоимость здания составила 59 000 000 руб. (в том числе НДС - 9 000 000 руб.).

Соотношение стоимости товаров, реализованных оптом (ОСНО), которые подлежат обложению НДС, к общей стоимости реализованных товаров за II квартал равно 3/4 (9 600 000 руб. / 12 800 000 руб.). Таким образом, величина налога, которую организация заявит к вычету, - 6 750 000 руб. (9 000 000 руб. x 3/4).

Соотношение стоимости товаров, реализованных в розницу (ЕНВД), которые не облагаются НДС, к общей стоимости реализованных товаров

за II квартал равно 1/4 (3 200 000 руб. / 12 800 000 руб.). Величина налога, которую организация учтет в первоначальной стоимости оборудования, - 2 250 000 руб. (9 000 000 руб. x 1/4).

Организация решила, что сумма «входного» НДС по зданию в размере 6 750 000 руб. (которую она вправе принять к вычету единовременно во II квартале 2013 года) будет приниматься к вычету частями в разных налоговых периодах. Так, в декларации за II квартал 2013 года к вычету будет указана сумма в размере 250 000 руб., а оставшаяся часть в размере 6 500 000 руб. (6 750 000 - 250 000) - в следующих налоговых периодах.

В бухгалтерском учете ООО «Гермес» в июне 2013 года будут составлены следующие проводки:

Аналогичное мнение финансовое ведомство высказало в письмах от 17.06.2009 № 03-07-11/162, от 18.08.2009 № 03-07-11/208.

Подобный подход можно найти в постановлениях ФАС ДВО от 13.06.2012 № Ф03-1656/2012, ФАС ЦО от 17.04.2012 № А09-4324/2011, ФАС УО от 23.06.2011 № Ф09-3021/11-С2, ФАС ВСО от 08.10.2010 № А78-1427/2009.

Такая же позиция представлена в Письме ФНС России от 30.03.2012 № ЕД-3-3/1057@.

См., например, постановления ФАС ВВО от 07.06.2010 № А79-5798/2009, ФАС СКО от 20.11.2009 № А53-6624/2008, ФАС УО от 03.05.2007 № Ф09-3060/07-С3.

В условиях одновременного использования хозяйствующим субъектом таких налоговых режимов как общая система налогообложения (далее - ОСНО) и система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) роль учетной политики для целей налогообложения (далее - налоговая политика) существенно возрастает. В таких условиях хозяйствования налоговое законодательство обязывает фирму или коммерсанта вести раздельный , но при этом не дает никаких рекомендаций по его организации. В этой статье мы расскажем о тех элементах, которые необходимо закрепить в налоговой политике, при совмещении ОСНО и ЕНВД, чтобы максимально сократить появление возможных налоговых рисков.

При ведении бизнеса совмещение ОСНО и ЕНВД не редкость, особенно это, характерно для субъектов, занятых в торговой деятельности, которые наряду с оптовой торговлей занимаются и розничными продажами товаров.

Если в отношении налогообложения оптовой торговли у продавца имеется выбор между ОСНО и упрощенной системой налогообложения, то в части розницы, отвечающей условиям статьи 346.26 НК РФ, добровольность исключена. Если на территории деятельности продавца введен единый налог на вмененный доход, то розничный продавец, отвечающий условиям подпунктов 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ, переводится на "вмененку" в обязательном порядке. Правда, запрет на добровольность применения ЕНВД не применяется. С указанной даты фирмы и коммерсанты получают возможность добровольно уплачивать ЕНВД по "вмененным" видам деятельности. Такие изменения в главу 26.3 НК РФ внесены Федеральным законом N 94-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации".

Учитывая это, фирмы, ведущие "вмененный" бизнес, для которых применение ЕНВД по тем или иным причинам невыгодно, смогут отказаться от его применения. Для этого им понадобится сняться с налогового учета в качестве плательщика ЕНВД в течение пяти рабочих дней, подав в налоговую инспекцию соответствующее заявление. Такие правила вытекают из обновленных редакций статьи 346.28 НК РФ.

Совмещение указанных режимов налогообложения сопряжено с обязанностью хозяйствующего субъекта вести раздельный учет. Во-первых, такое требование вытекает из пункта 9 , запрещающего при исчислении налоговой базы по учитывать в составе доходов и расходов доходы и расходы, относящие к "вмененной" деятельности.

Во-вторых, требование о ведении раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций в части "вмененки" и деятельности, облагаемой налогами в соответствии с ОСНО, содержится в пункте 7 статьи 346.26 НК РФ. При этом законодательно определено, что учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в рамках "вмененной" деятельности, осуществляется плательщиком ЕНВД в общеустановленном порядке. На это указывает и Письмо Минфина Российской Федерации N 03-11-06/3/50.

Вместе с тем, ответа на вопрос, как организовать такой учет фирме, совмещающей ОСНО и ЕНВД, не содержит ни глава 25 НК РФ, ни глава 26.3 НК РФ.

В отсутствие методики ведения такого раздельного учета, закрепленной в НК РФ, налогоплательщик должен разработать свои принципы его ведения и закрепить их использование в своей налоговой политике.

При этом на основании анализа налогового законодательства налогоплательщику в своей учетной политике придется осветить вопросы, касаемые исчисления таких налогов, как налог на прибыль, налог на и организаций. Кроме того, придется организовать и раздельный учет выплат и иных вознаграждений, начисляемых в пользу физических лиц, в том числе по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, с которых организация обязана исчислить и уплатить страховые взносы на обязательные виды социального . Несмотря на то, что плательщики ЕНВД признаются полноправными плательщиками указанных страховых взносов, организовать ведение раздельного учета им все-таки придется. Ведь страховые взносы, уплаченные организацией по видам бизнеса, с которых платится ЕНВД, налоговую базу по налогу на прибыль не уменьшают.

Кроме того, как сказано в пункте 2 статьи 346.32 НК РФ сумма единого налога, исчисленная за налоговый период, уменьшается плательщиками ЕНВД на сумму:

Всех видов обязательных страховых взносов, установленных законодательством Российской Федерации, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) в данном налоговом периоде при выплате вознаграждений работникам;
расходов по оплате больничных листов за дни временной нетрудоспособности работника, которые оплачиваются за счет средств работодателя;
взносов по договорам добровольного страхования, заключенным работодателем в пользу сотрудников на случай их временной нетрудоспособности.

При этом сумма единого налога не может быть уменьшена на сумму указанных расходов более чем на 50 процентов.

Поэтому в налоговой политике нужно прописать порядок уплаты страховых взносов по обязательным видам социального страхования, в том числе страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (далее - ОПС), а также порядок распределения пособий по временной нетрудоспособности и взносов по договорам добровольного страхования. Тут же необходимо зафиксировать и порядок распределения сумм общих расходов - выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц, чей труд одновременно используется во "вмененной" деятельности и в деятельности, облагаемой в соответствии с общим режимом налогообложения. Аналогичные рекомендации приведены и в Письме Минфина Российской Федерации от N 03-11-06/3/22.

Как сказано в Письме Минфина Российской Федерации N 03-11-06/3/139, если при совмещении ЕНВД с другими режимами налогообложения обеспечить раздельный учет работников по видам бизнеса невозможно, то при исчислении ЕНВД учитывается общая численность работников по всем видам деятельности. При этом расходы на оплату труда административно-управленческого персонала для целей применения режима налогообложения, отличного от ЕНВД, определяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, получаемых организацией от ведения всех видов деятельности.

При этом налогоплательщику по каждому из направлений отдельно необходимо закрепить сами показатели, на которых будет основываться методика ведения раздельного учета по каждому из видов осуществляемой деятельности, принцип их распределения, а также документы, которыми будет руководствоваться налогоплательщик при их определении. Кроме того, не лишним будет указать и требования к составу таких документов, а также ответственных за их составление.

Начнем с налога на прибыль

Плательщики ЕНВД не признаются налогоплательщиками НДС, но только в части налогооблагаемых операций, совершенных в рамках деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход, на это указывает пункт 4 статьи 346.26 НК РФ.

Для субъекта хозяйственной деятельности, совмещающего ОСНО с ЕНВД, это означает, что ему придется организовать ведение раздельного учета сумм "входного" налога. Ведь источники покрытия сумм "входного" НДС при совмещении "вмененки" и ОСНО различны. В части операций, облагаемых ЕНВД, суммы "входного" налога учитываются в стоимости товаров (работ, услуг), на это указывает пункт 2 . В части операций, осуществленных в рамках ОСНО, "вмененщик" признается налогоплательщиком НДС, а, следовательно, на основании статей 171 и 172 НК РФ принимает суммы "входного" налога, предъявленного ему при приобретении товаров (работ, услуг), к вычету.

В то же время помимо НДС, относящегося конкретно к "вмененке" или к ОСНО у плательщика ЕНВД неизменно будет возникать еще и "общий" НДС, относящийся к обоим видам деятельности одновременно. Методика его распределения должна быть закреплена "вмененщиком" в своей налоговой политике.

О том, что порядок ведения раздельного учета следует зафиксировать в учетной политике, говорят и суды, на что в частности указывает Постановление ФАС Северо-Западного округа по делу N А56-27831/2011.

Причем в ее основу может быть положен принцип, закрепленный в пункте 4 статьи 170 НК РФ. Несмотря на то, что механизм распределения, установленный пунктом 4 статьи 170 НК РФ, определен только для одновременного осуществления налогоплательщиком НДС операций, облагаемых налогом и операций, освобожденных от налогообложения (), по мнению автора, он может с успехом применяться и при совмещении ОСНО и ЕНВД.

Напомним, что принцип распределения сумм "входного" налога, закрепленный пунктом 4 статьи 170 НК РФ, состоит в следующем.

Сначала "вмененщик" должен определить направление использования всех имеющихся ресурсов (товаров, работ, услуг, имущественных прав).

Для этого ему необходимо все товары, работы, услуги, имущественные права разделить на три категории:

1. товары (работы, услуги), имущественные права, используемые в налогооблагаемых операциях. По этой группе ресурсов суммы "входного" налога принимаются к вычету в соответствии с правилами .
Как известно, в соответствии с указанной статьей право на применение налогового вычета возникает у налогоплательщика НДС при одновременном выполнении следующих условий:
- товары (работы, услуги, имущественные права) приобретены для использования в налогооблагаемых операциях;
- товары (работы, услуги), имущественные права приняты к учету;
- имеется счет-фактура, оформленный надлежащим образом и соответствующие первичные документы.
2. товары (работы, услуги), имущественные права, используемые в операциях, облагаемых ЕНВД. По этой группе ресурсов сумма "входного" налога учитывается налогоплательщиком НДС в их стоимости на основании пункта 2 статьи 170 НК РФ.
3. товары (работы, услуги), имущественные права, используемые в обоих видах деятельности.

Для указанной группировки ресурсов налогоплательщику НДС придется в бухгалтерском учете к балансовому счету 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" открыть соответствующие субсчета:

19-1 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям по ресурсам, используемым в налогооблагаемой деятельности";
19-2 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям по ресурсам, используемым в деятельности, облагаемой ЕНВД";
19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям по ресурсам, используемым в обоих видах деятельности".

Так как по группе общих ресурсов, налогоплательщик не может определить какая их часть, использована в тех и других видах операций, то распределение сумм налога он должен произвести пропорциональным методом.

Для чего он должен составить специальную пропорцию, позволяющую определить процентное соотношение облагаемых операций и операций, не облагаемых налогом, в общем объеме операций, так как пунктом 4 статьи 170 НК РФ определено, что указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

Рассчитывать такую пропорцию нужно за квартал, так как сейчас исключительно все налогоплательщики НДС исчисляют и уплачивают налог поквартально. Кстати, на это указали налоговики в Письме ФНС Российской Федерации N ШС -6-3/450@ "О порядке ведения раздельного учета НДС". Такие же рекомендации дает и Минфин Российской Федерации в своем Письме N 03-07-11/237.

Единственным исключением является определение пропорции при принятии к учету ОС или НМА в первом или втором месяцах квартала. Как сказано в пункте 4 статьи 170 НК РФ по основным средствам и нематериальным активам, принимаемым к учету в первом или втором месяцах квартала, налогоплательщик имеет право определять указанную пропорцию исходя из стоимости отгруженных в соответствующем месяце товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных (переданных) за месяц товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Если это право используется то, это необходимо внести в свою налоговую политику.

Отметим, что Минфин Российской Федерации в своем Письме N 03-11-04/3/75 настаивает на том, что указанная пропорция должна рассчитываться налогоплательщиком без учета сумм НДС, мотивируя это тем, что в этом случае нарушается сопоставимость показателей.

Однако из самой главы 21 НК РФ это прямо не вытекает, в силу чего, в своей налоговой политике налогоплательщик может установить и иное. Особенно учитывая то, что составление пропорции с учетом НДС намного выгоднее, так как суммы налога, которые организация сможет возместить из бюджета, будут больше.

Вместе с тем, еще раз обращаем Ваше внимание на то, что судебные инстанции поддерживает точку зрения финансистов, о чем свидетельствует Постановление ВАС Российской Федерации N 7185/08 и Постановление ФАС Уральского округа по делу N Ф09-3021/11-С2.

На основании полученного процентного соотношения "вмененщик" определяет, какая сумма общего "входного" налога может быть принята им к вычету, а какая учитывается в стоимости общих ресурсов.

При отсутствии раздельного учета налогоплательщики, совмещающие ЕНВД с общим режимом налогообложения, не вправе принять к вычету суммы "входного" НДС, на это прямо указано в пункте 4 статьи 170 НК РФ. Указанная сумма налога не может быть включена и в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль. В такой ситуации источником покрытия общих сумм "входного" налога будут выступать собственные средства хозяйствующего субъекта.

Исключение составляет единственный случай - так называемое правило "пяти процентов", закрепленное в пункте 4 статьи 170 НК РФ. Согласно указанной норме налогоплательщик имеет право не распределять "входной" НДС в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. В этом случае все суммы НДС, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, установленным статьей 172 НК РФ.

Напоминаем, что правилом пяти процентов на вполне законных основаниях могут пользоваться не только организации производственной сферы, но и те, кто занят в непроизводственном бизнесе, например, в торговле. Подтверждает это и Минфин Российской Федерации в своем Письме N 03-07-11/03.

Справедливости ради отметим, что и до указанной даты Минфин Российской Федерации в своем Письме N 03-07-11/37 допускал возможность использования этого правила для продавцов товаров, совмещающих ОСНО и ЕНВД.

В силу того, что в НК РФ отсутствует понятие "совокупные расходы" рекомендуем в своей учетной политике прописать, что совокупные расходы на производство формируются только из прямых затрат. Это позволит не учитывать в составе совокупных расходов суммы общехозяйственных расходов! О том, что такой вариант возможен, говорит Постановление ФАС Поволжского округа по делу N А06-333/08.

Налог на имущество организаций

В части налога на имущество организаций, компании, совмещающей ОСНО и ЕНВД нужно прописать механизм распределения стоимости основных средств, которые одновременно используются в деятельности, облагаемой ОСНО и в деятельности, облагаемой ЕНВД.

Напомним, что на основании пункта 4 статьи 346.26 НК РФ плательщики ЕНВД освобождены от обязанности уплаты налога на имущество организаций в отношении имущества, используемого во "вмененной" деятельности.

Плательщики налога на прибыль признаются плательщиками налога на имущество и уплачивают его в порядке, определенном главой 30 НК РФ.

То имущество (в части основных средств), которое используется одновременно во вмененной деятельности, и в деятельности, находящейся на ОСНО, придется распределять.

Методики такого распределения в налоговом законодательстве нет, в силу чего налогоплательщик вправе сам установить алгоритм такого распределения и закрепить его использование в своей налоговой политике.

Причем, какой показатель будет использоваться налогоплательщиком для расчета, он также вправе решить сам, руководствуясь своими причинами - спецификой вида деятельности, видом используемого имущества, численностью персонала и так далее. При этом в качестве таких показателей может использоваться выручка от реализации, площадь объекта недвижимости, пробег транспортного средства и так далее, на что указывает Письмо Минфина Российской Федерации N 03-03-06/2/25.

Вместе с тем, практика показывает, что чаще всего, стоимость "общих" основных средств распределяется пропорционально выручке от деятельности, находящейся на ОСНО в общем объеме выручки от реализации товаров (работ, услуг). Не возражают против такого подхода и финансисты, на что указывает Письмо Минфина Российской Федерации N 03-11-04/3/147.

Обращаем Ваше внимание на то, что при распределении стоимости "общих" основных средств нужно использовать поквартальную выручку. Ведь налоговым периодом по ЕНВД является квартал, и как следует из норм главы 26.3 НК РФ в течение года "вмененщик" может не вести "вмененную" деятельность, утратить право на ее применение, вернуться к ее применению и так далее, вследствие чего показатели, определенные нарастающим итогам будут искажаться. Такие разъяснения на этот счет содержатся в Письме Минфина Российской Федерации N 03-05-05-01/43.

Взносы на обязательные виды социального страхования

Вначале статьи мы уже отметили, что организация раздельного учета в части начисления указанных страховых взносов необходима для целей уменьшения суммы ЕНВД.

В части исчисления страховых взносов на обязательные виды социального страхования организации, совмещающей ОСНО и ЕНВД, необходимо организовать раздельный учет персонала, который занят в деятельности, облагаемой налогами по общей схеме, во "вмененной" деятельности, а также тех, чей труд используется одновременно и там и там.

Для этих целей компания может своим приказом (иным распорядительным документом) "распределить" своих сотрудников по видам деятельности, нелишне, будет закрепить причастность каждого сотрудника к конкретному виду деятельности и в его должностной инструкции.

Сложности возникнут в отношении сотрудников, занятых одновременно в двух видов деятельности. В части ОСНО численность такого персонала можно распределять пропорционально выручке от реализации товаров (работ, услуг), полученной в рамках деятельности, облагаемой налогами по общей схеме в общем объеме выручки.

Кроме того, распределение "общих" сотрудников можно производить и исходя из процентного соотношения среднесписочного состава работников за налоговый период, по каждому виду деятельности, об этом говорит Письмо Минфина Российской Федерации N 04-05-12/21.

При этом обращаем Ваше внимание на то, что, по мнению Минфина Российской Федерации, изложенному в Письме N 03-11-09/88, "общие" сотрудники должны учитываться в количестве работников "вмененной" деятельности. Кроме того, запрет на распределение административно-управленческого персонала содержится и в Письме Минфина Российской Федерации N 03-11-05/216.

На основании вышеизложенного материала можно сделать вывод о том, что при совмещении таких налоговых режимов как ОСНО и ЕНВД к составлению налоговой политики следует подойти продуманно и крайне внимательно. Ведь грамотно составленная налоговая политика позволит Вам применять самостоятельно разработанные методики расчетов, позволяющих оптимизировать уровень налоговой нагрузки на организацию.

Российские субъекты хозяйствования самостоятельно выбирают систему налогообложения, по которой будут уплачивать налоги. По умолчанию все субъекты находятся на общем режиме, а чтобы перевестись на другой — подают заявления. Допускается совмещение режимов, если компания занимается несколькими видами деятельности. Совмещение требует наладки раздельного учета, особенно если речь идет о таких разных системах, как ЕНВД и ОСН. В статье расскажем, как организовать раздельный учет на предприятии при совмещении этих режимов и на какие моменты обратить внимание.

Совмещение ЕНВД и ОСНО

Когда предприниматели и юрлица регистрируются, они выбирают режим, на котором будут работать. Его можно сменить в процессе деятельности, но для этого нужно выждать определенные сроки и соблюсти условия.

ЕНВД могут применять только предприятия ограниченных сфер деятельности, соблюдающие условия применения вмененки. Преимущество ЕНВД — возможность заменить единым налогом уплату НДС, налога на имущество и прибыль. Совмещение режимов позволяет оптимизировать налоговые платежи и снизить налоговую нагрузку, но если вы решили совмещать эти два режима, готовьтесь вести раздельный учет обязательств, активов и хозопераций.

ОСНО связан с уплатой налога на прибыль, НДС и налога на имущество. Если не разделять учет, можно столкнуться с затруднениями при расчете суммы разных налогов и последующими претензиями от налоговых органов.

Роль учетной политики в организации раздельного учета

Государство указывает, что раздельный учет ОСНО и ЕНВД обязателен, но не дает никаких четких указаний по его наладке. Поэтому организации и ИП вынуждены самостоятельно разрабатывать принципы ведения и фиксировать их в учетной политике.

В УП закрепите порядок:

• разделения доходов и расходов;
• расчета налога на прибыль;
• учета НДС;
• распределения имущества;
• распределения сотрудников;
• пропорции распределения общих доходов, расходов, имущества, работников.

Важно полноценно раскрыть эти вопросы в учетной политике, чтобы при налоговой проверке у инспектора не возникло лишних вопросов по поводу расчета налога.

В УП подготовьте базу для распределения доходов, расходов, ОС, НДС и других показателей. Для этого в рабочем плане счетов закрепите отдельные субсчета для показателей по ОСН, ЕНВД и общих показателей.

Раздельный учет физпоказаетелей

Вмененщики знают о важности физического показателя для расчета единого налога. Необоснованное завышение показателя может значительно увеличить сумму налога, который придется заплатить в бюджет.

Когда показатель задействован в одном виде деятельности и не влияет на расчет налога по другой, проблем с его отделением быть не должно. Обеспечьте документальное подтверждение тому, что он задействован только в этой деятельности. Например, отнести работника к деятельности по вмененке можно, прописав его функции и обязанности в трудовом договоре, должностных инструкциях или составив штатное расписание.

ФП, задействованный в нескольких видах деятельности, в соответствии с НК РФ разделить нельзя. МинФин считает, что такой показатель нужно учитывать целиком, а суды иногда принимают противоположную позицию. Но этот вопрос остается спорным, поэтому рекомендуем поступать по правилам, установленным законодательством.

Раздельный учет доходов

Доходы, получаемые от вмененной деятельности, не учитываются при расчете налога на прибыль. Учитывать выручку раздельно обычно нетрудно, потому что мы можем точно сказать, с какого направления деятельности получен доход. Для наглядного разделения доходов нам и пригодятся субсчета для отдельных видов деятельности.

Предприятие нередко получает выручку не только от основной деятельности. Премии, бонусы и скидки, полученные по договорам в рамках ЕНВД, а также выявленные при ревизии излишки, относятся к доходам от вмененной деятельности.

Раздельный учет расходов

Разделение расходов осложняется наличием затрат, которые невозможно отнести к одному виду деятельности — общих расходов. Например, расходы на зарплату и социальные пособия административного и вспомогательного персонала.

Общие расходы распределяйте по направлениям деятельности по принципу, установленному ст. 274 НК РФ. Расходы по вмененке определяются в пропорциях, соответствующих доле дохода от вмененной деятельности в общей выручке организации.

МинФин разрешает выбрать свой метод распределения, который должен быть закреплен в учетной политике. Он предлагает разделять расходы в зависимости от площади помещения, в котором ведется деятельность (письмо №03-11-04/3/431). Однако налоговые органы не всегда с этим соглашаются, и судебная практика подтверждает спорность данного решения. Чтобы избежать споров с налоговиками, заранее уточните в вашей инспекции, согласны ли они с таким распределением.

Определение пропорции распределения

Общепринято распределение общих расходов в зависимости от доли дохода от определенного вида деятельности в общей выручке. Выручка, по мнению чиновников, должна учитываться без включения косвенных налогов. Период определения доходов начинается с начала года и рассчитывается нарастающим итогом. Распределяйте расходы в соответствии с этой формулой:

Общие расходы (ОСН) = Общие расходы * Доходы от ОСН/ Общие доходы

Разделить расходы для ЕНВД можно по этой же формуле или просто вычесть полученный результат из общих расходов.

Минфин и ФНС не разрешают учитывать внереализационные доходы при определении пропорции распределения, потому что они не связаны с производством и не могут относиться к доходам от конкретного вида деятельности. Суды не всегда соглашаются с их позицией, но во избежание проблем лучше прислушаться к контролирующим органам.

Разделение входного НДС

Учитывайте входной НДС раздельно, чтобы иметь возможность принять налог к вычету или отнести в расходы, а не покрывать из своего кошелька. Для раздельного учета входного НДС откройте субсчета, разделив налог на три группы:

• НДС с товаров, используемых на ОСН — принимаемый к вычету;
• НДС с товаров, используемых на ЕНВД — включенный в стоимость;
• НДС с товаров, используемых в обоих режимах.

НДС с товаров, используемых в обоих режимах нужно распределять по направлениям деятельности. Определите пропорцию, в которой товары используются в одном виде деятельности. Исходя из этого, часть налога примите к вычету, а другую отнесите на себестоимость. По ст.170 НК РФ пропорция определяется из стоимости отгруженных товаров, облагаемых НДС, в общей стоимости отгруженных за период товаров. Расчет выполняйте по суммам за квартал, а если основное средство приобретено не с начала квартала — за месяц.

Раздельный учет имущества

Имущество, которое используется в деятельности на вмененке, не облагается налогом. Кроме недвижимости, по которой налоговую базу рассчитывают из кадастровой стоимости.

Совмещая ЕНВД и ОСН, ведите раздельный учет имущества по каждому виду деятельности с использованием субсчетов. Разделяйте ОС, доходные вложения в материальные ценности и амортизационные отчисления. Для общего имущества выделите специальный субсчет.

Чтобы правильно рассчитать налог на имущество, а потом иметь возможность включить часть налога в расходы или принять к вычету для ИП, распределяйте стоимость имущества, используемого в двух направлениях одновременно. Порядок распределения стоимости и раздельного учета такого имущества выберите самостоятельно и закрепите в учетной политике, чтобы налоговики не заставили вас платить налог по полной стоимости объекта.

Ведите раздельный учет в веб-сервисе для малого бизнеса Контур.Бухгалтерия. Начисляйте зарплату, отправляйте отчетность через интернет и пользуйтесь поддержкой наших экспертов. Сервис сам рассчитает налоги, составит декларации и отчеты. Первые 14 дней работы — бесплатно, изучите возможности системы.

ОСНО и ЕНВД - раздельный учет активов, имущества, обязательств и хозяйственных операций при одновременном применении указанных режимов налогообложения должен вестись налогоплательщиком в обязательном порядке.

Что представляет собой ОСНО

ОСНО считается самой сложной схемой по начислению налогов, трудоемкой работой есть и бухгалтерский учет. Предпринимателю или организации необходимо организовать контроль так, что бы избежать недоразумений с налоговой и штрафных санкций. Но некоторые субъекты хозяйственной деятельности все же выбирают эту систему налогообложения.

Большое преимущество ОСНО – это НДС. Многие крупные компании являются плательщиками НДС и работают только с подобными контрагентами. И здесь перед предпринимателем стоит уже выбор или терять крупного поставщика или покупателя, или перейти на ОСНО. Так же при выборе уплаты налогов учитывается вид деятельности, количество наемных работников, а так же объем выручки.

Предприятия, которые выбирают ОСНО:

• Предприятия, которые работаю с плательщиками НДС;
• Организации, у которых большие объемы расходов;
• Убыточные предприятия, или имею «нулевой» баланс;

Главным преимуществом ОСНО является уплата НДФЛ, так размер этот налог определяется как процентное соотношение к разнице между расходами и доходами предприятия. И тогда НДФЛ получается меньше налога на прибыль.

Особенности ОСНО

Индивидуальный предприниматель и организации, которые выбрали ОСНО должны платить следующие налоги:

• НДФЛ 13% – если ИП резидент и 30% если нерезидент;
• НДС по ставке 0%, 10%, 18%;
• налог на имущество физических лиц по ставке до 2%.

Причины перехода на ОСНО:

• ИП с момента регистрации не отвечает основным требования и ограничениям по требованиям льготного режима, или со временем перестал им соответствовать;
• Предпринимателю необходимо быть плательщиком НДС;
• Предприниматель по виду своей деятельности попадает в льготную категорию по налогу на прибыль;
• В связи не знанием, что существуют другие системы налогообложения для индивидуального предпринимателя.

Что представляет собой ЕНВД

ЕНВД – это система налогообложения, которую могут выбрать как индивидуальные предприниматели, так и организации на определенный вид деятельности.

Важно!!! Для ЕНВД фактический доход не имеет значения. Налог рассчитывается, исходя из размера предполагаемого дохода, который устанавливает (вменяет) государство.

Кто может применять ЕНВД:

• Количество сотрудников не превышает 100 человек (указанное ограничение до 31.12.2020 года не применяется к кооперативам и хозяйственным обществам, учредителем которых является потребительское общество или союз).
• Доля участия других организаций не более 25%, за исключением организаций, чей уставной капитал состоит из вкладов общественных организаций инвалидов.

Особенности ЕНВД

Как любая система налогообложения имеет свои особенности в применении, и так:

– организации, в связи с применением ЕНВД, не освобождаются от ведения бухгалтерского учета . Никаких исключений и привилегий для них не предусмотрено, как например, для плательщиков УСН.

– необходимость вести раздельный учет доходов и расходов при совмещении деятельности, подпадающей под ЕНВД с видами деятельности, в отношении которых ЕНВД не применяется;

– отсутствие возможности выбора иной системы налогообложения, в случае, если на территории, на которой осуществляется предпринимательская деятельность , введен ЕНВД для такого вида деятельности;

– ограничения прав на использование ЕНВД в зависимости от физических показателей (ст. 346.26 НК РФ)

Законодательная база раздельного учета при совмещении ЕНВД и ОСНО

Раздельный учет по ОСНО и ЕНВД (общей системе налогообложения и единому налогу на вмененный доход) при их совмещении предусмотрен нормами Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ):

1. Требование к плательщикам ЕНВД: согласно п. 7 ст. 346.26 НК РФ при одномоментном осуществлении видов деятельности, подлежащих налогообложению в ином порядке, они обязаны уплачивать соответствующие другим режимам налоги. Для этого требуется учитывать раздельно по каждому направлению:

• имущество;
• обязательства;
• хозяйственные операции.

1. Требования к лицам, применяющим ОСНО: в соответствии с п. 4 ст. 149 НК РФ необходим раздельный учет операций для исчисления налога на добавленную стоимость (НДС), по пп. 9, 10 ст. 274 НК РФ - отдельное от показателей работы других направлений определение налоговой базы по налогу на прибыль и др.

Аналогичные требования предъявляются к индивидуальным предпринимателям (ИП) с той разницей, что вместо налога на прибыль они уплачивают налог на доходы физических лиц (НДФЛ).

Для его выполнения необходимо определить порядок действий работников организации в соответствующем документе.

Особенности раздельного учета при расчете налога на прибыль

В случаи, когда налогоплательщик использует две системы налогообложения ОСНО и ЕНВД, тогда ему необходимо отдельно вести учет доход и расходов по тем видам деятельности, которые одновременно на разных видах деятельности. Для упрощения ведения учета, зачастую внедряют дополнительные субсчета, что бы было легче вести учет доходов и расходов, особенно те, которые прямо невозможности отнести к тому или иному виду режиму.

Учет доходов, а именно выручки , не составляет труда разнести правильно по необходимому виду деятельности.

База по налогу на прибыль на ОСНО определяется без учета доходов, которые получены при ведении деятельности на ЕНВД.

Доходы, которые получены от временной деятельности , необходимо отражать на счетах прочих поступлений, которые связаны с ее ведением, например:

• Получаемые различные бонусы или скидки по различным договорам;
• Все возможные излишки, которые выявлены при инвентаризации;
• Штрафы и пени, которые начислены за просроченные платежи в судебном порядке.

Данные доходы не должны учитываться при налоге на прибыль. Они все равно должны облагаться налогом, если налогоплательщик не ведет никакой деятельности, кроме тех которые на ЕНВД.

Учет общих расходов на ОСНО и ЕНВД

Раздельный учет по расходам намного сложнее распределять, чем доходы. Очень часто расходы невозможно отнести к конкретному виду деятельности, поэтому необходимо их правильно отражать по ОСНО и ЕНВД.

Например, предприятие занимается оптовой (ОСНО) и розничной (ЕНВД) торговлей продуктами. По рознице товар отпускается в торговом зале продавцом, а оптовые продажи отпускаются менеджером со склада. На предприятии числиться еще грузчик, бухгалтер и директор, которые относятся к обеим видам деятельности.

Выплаты, которые касаются продавца и менеджера, будут распределяться по конкретным видам деятельности, а вот по остальным сотрудникам немного сложнее, так как они относятся в обеим видам деятельности. Выплаты по данным сотрудникам необходимо правильно распределить, так как их нельзя разнести по конкретному виду деятельности.

Существует мнение финансового ведомства, о том, что предприятие самостоятельно может определить метод распределения расходов, только это необходимо зафиксировать вучетной политики предприятия.

Каждый предприниматель твёрдо знает, что бизнес, который не развивается, должен рано или поздно умереть в конкурентной борьбе. Для «акул» характерен свой путь - слияния и поглощения. А вот «малыши» и «середнячки» обычно растут не так стремительно, а «тихой сапой», как говорят в народе. Это связано с огромным количеством специфических препятствий для ИП. Главным из них, наверное, является непропорциональный рост налоговой нагрузки при вынужденном переходе с особого на общий порядок налогообложения. О нюансах совмещения и раздельного учёта ОСНО, ЕНВД и УСН следует знать больше.

Налоговые режимы, которые действуют в Российской Федерации

Всё дело в том, что в России одновременно действуют один общий режим и несколько особых режимов, называемых системами, налогообложения. По степени увеличения налоговой нагрузки их можно расположить в такой последовательности:

Патентная система налогообложения (ПСН), которую могут применять только ИП. Она разрешена для мелкой розничной торговли и бытовых услуг населению при годовом доходе до 1 миллиона рублей. Можно нанимать до 15 работников.

Система налогообложения в виде единого налога на вменённый доход (ЕНВД) применяется для четырнадцати самых распространённых у малого бизнеса видов деятельности . Предприниматели, осуществляющие такую деятельность, должны использовать данную систему в обязательном порядке, юридические лица могут отказаться. При этом ИП не должны вести полный бухучёт, а для предприятий никаких поблажек нет. Увеличивается сумма, которую придётся отдать государству. Она не зависит от фактического дохода, а определяется муниципальными органами власти.

Упрощённая система налогообложения (УСН), может рассматриваться, как альтернативный налоговый режим. Он не может применяться вместе с общим, а только вместо него, в отличие от предыдущих случаев. Существуют ограничения по выручке и по стоимости имущества предприятия. Есть ограничения по видам деятельности. Сумма налога зависит от доходов. ИП должны вести упрощённый бухгалтерский учёт.

Общий режим налогообложения (ОРН), не имеет никаких исключений для возможности применения, так как является «режимом по умолчанию» при регистрации ИП или юрлица. Соответственно, он требует полного ведения бухгалтерского учёта и подразумевает максимальные платежи в бюджет. Этот налоговый режим часто называют общей системой налогообложения (ОСНО), но следует учесть, что такое понятие отсутствует в Налоговом кодексе Российской Федерации, и его использование не совсем корректно.

Есть ещё отдельный режим для сельхозпроизводителей, но он не может применяться всеми остальными, поэтому останется «за кадром».

Если внимательно присмотреться, можно заметить, что режимы налогообложения напоминают ступеньки лестницы, по которой предприниматели упорно карабкаются к успеху. Но чем выше они поднимаются, тем сложнее учёт, и больше приходится отдавать государству. А к такому развитию событий оказываются готовы далеко не все. Чтобы снизить дополнительные издержки при развитии бизнеса зачастую более выгодно использовать совмещение различных режимов налогообложения.

Совмещение ЕНВД и ОРН

Как уже упоминалось, ОРН предполагается для любого субъекта предпринимательской деятельности сразу после регистрации и влечёт за собой максимальные налоги. Однако, при одновременном ведении нескольких видов деятельности, часть из них может подпадать под ЕНВД, в результате чего снижается налоговая нагрузка. В то же время при расширении деятельности, по которой изначально уплачивался только ЕНВД, может возникнуть необходимость в уплате других налогов. В обоих случаях получается совмещение ОРН и ЕНВД.

Что можно потерять или найти

Любые нововведения, чреваты некоторыми последствиями. Причём часть из них может оказаться не очень приятной. При совмещении ОРН и ЕНВД можно выделить очевидный плюс - возможность снизить налоговую нагрузку, и весомый минус - значительное усложнение учёта и отчётности. Для тех, кто работал только на ЕНВД, минус может превысить плюс, потому что бухгалтерские услуги нынче недешевы.

А вот если к ОРН добавляется ЕНВД для отдельных видов деятельности, то профит будет обеспечен при грамотном оформлении раздельного учёта.

Когда возможно такое совмещение налоговых режимов

Понятно, что для того, чтобы совместить ОРН с ЕНВД, необходимо полностью удовлетворять всем требованиям, предъявляемым законодательством, именно к плательщикам налога на вменённый доход. Для юридических лиц они выглядят следующим образом.

Для предпринимателей условия не такие жёсткие.

Как совместить режимы, и какие понадобятся документы

ОРН добавляется плательщику ЕНВД автоматически после начала осуществления нового вида деятельности, который не входит в утверждённый муниципалитетом перечень. Он ежегодно переутверждается и при этом может сужаться. Чтобы не оказаться в неприятной ситуации, необходимо отслеживать такие изменения. Чем крупнее город, тем меньше видов деятельности подпадает под ЕНВД. Например, в Москве уже с 2014 года этот налоговый режим вообще не применяется.

Для некоторых видов деятельности , относящихся к ОРН, требуется подавать уведомление в курирующие исполнительные органы прежде, чем начать ими заниматься.

Для тех, кто уже работает по ОРН, всё наоборот. При желании уплачивать ЕНВД по осуществляемому или новому виду деятельности необходимо обязательно предоставить в налоговую инспекцию соответствующее заявление . Только после выполнения этой формальности, можно приступать к внедрению раздельного учёта на предприятии, чтобы разделить денежный поток.

Как вести раздельный учёт при таком совмещении

Возможность сэкономить на налогах может появиться, только если, как говорится, «отделить мух от котлет». В данном случае «мухами» будут доходы, облагаемые по ОРН, с ними придётся смириться. А вот, чтобы появились «котлеты», необходимы вывести из-под общего налогообложения доходы, по которым будет уплачиваться ЕНВД. Для этого и предназначен учёт по раздельности.

Общих для всех рецептов такого учёта не существует. Он разрабатывается каждым субъектом хозяйствования самостоятельно и закрепляется в его учётной политике.

Там необходимо отразить целый ряд вопросов:

• особенности исчисления налога на прибыль;
• расчёт налога на добавленную стоимость;
• разделение имущества по видам деятельности;
• разделение работников по видам деятельности;
• какие ресурсы и затраты невозможно отнести к одному из режимов;
• пропорции их распределения.

Чем полнее будут учтены все эти моменты, тем меньше вероятность получения в дальнейшем неприятных вопросов от контролирующих органов по поводу сумм уплаченных налогов.

Расчёт налога на добавленную стоимость (НДС)

Все о налогах, которые необходимо уплачивать индивидуальному предпринимателю:

Максимальную пользу для себя можно получить, если правильно распределить . Дело в том, что этот налог изначально заложен в цену любого товара, который покупается или продаётся. В бюджет перечисляется разница между полученной и оплаченной суммами налога. Следовательно, если при покупках заплатить много, а при продаже - мало или вообще ничего, то и в бюджет ничего перечислять не придётся.

При уплате ЕНВД не нужно платить НДС. Поэтому, если всю розницу вывести из-под ОРН, а покупки товаров делать у плательщиков НДС, получится то, о чём сказано выше.

Главное, не забывать, что для вычета входного НДС обязательно нужна правильно оформленная счёт-фактура.

Для товаров и услуг, которые одновременно относятся к обоим видам деятельности, НДС распределяется с помощью составления пропорции. Она учитывает долю доходов от деятельности по ОРН, во всей выручке за квартал, потому что НДС уплачивается поквартально.

Но если доля выручки по ОРН больше 95 процентов всех доходов, то тогда можно не заморачиваться и учитывать при расчёте весь входной НДС.

Бухгалтерский учёт

Фундаментом, который обеспечивает стабильную и относительно безопасную работу, является грамотный бухгалтерский учёт. При раздельном учёте значение этого фактора возрастает в разы.

Порядок ведения бухгалтерского учета ИП при различных системах налогообложения:

Помимо полного отражения в учётной политике всех нюансов работы предприятия, необходимо доработать план счетов. Для удобного и информативного отражения результатов по каждому налоговому режиму нужно ко всем счетам, важным для бухучёта, открыть соответствующие субсчета.

Таблица: Необходимые для раздельного учёта субсчета

В зависимости от специфики деятельности могут понадобиться и другие субсчета.

Страховые взносы

Сумма страховых взносов зависит не от налогового режима, а от фонда оплаты труда. Поэтому, исходя из величины этих взносов, в раздельном учёте нет никакой необходимости. Но если подойти с другой стороны, то ЕНВД можно уменьшить в два раза, потому что от него отнимаются:

• все видов обязательных страховых взносов работников;
• расходы по оплате больничных листов;
• взносы по договорам добровольного страхования, на случай временной нетрудоспособности работников.

Всё это касается наёмных работников как у предпринимателя, так и у юрлица.

При уплате взносов индивидуальным предпринимателем за самого себя, всё опять наоборот. Но это не отменяет необходимость ведения раздельного учёта.

Особенности для ИП и ООО

ИП при совмещении общего и специального налоговых режимов должен сложить все свои доходы, независимо от их налогообложения. А затем уплатить страховые отчисления за самого себя с полученной суммы.

Чтобы минимизировать общее увеличение суммы страховых взносов необходимо точно определить доходы от деятельности по ОРН. Для этого, в обязательном порядке, предпринимателю необходимо вести раздельный учёт доходов и расходов в соответствующей книге.

ООО при совмещении ЕНВД и ОРН может снизить ЕНВД за счёт страховых взносов. Но возникает необходимость начислять и перечислять в бюджет налоги на прибыль и имущество. Они рассчитываются только для видов деятельности по ОРН, что также требует тщательной проработки методологии раздельного учёта.

Прочие нюансы

На практике зачастую невозможно поделить ресурсы между различными видами деятельности. Во всех этих случаях нужно очень внимательно подходить к методологии составления пропорций по удельному весу каждого налогового режима. Это позволит избежать ошибок, за которые впоследствии придётся очень дорого заплатить.

Учитывая сложность и запутанность учёта и налогообложения при ОРН, гораздо проще и удобнее совмещать ЕНВД с УСН, если есть такая возможность.

Совмещение ЕНВД и УСН

С 1 января 2017 года увеличены до 150 миллионов рублей сумма доходов и стоимость имущества позволяющие применять УСН. Это даёт дополнительную возможность перейти с ОРН на «упрощёнку» тем, кто одновременно платит ЕНВД. В результате небольшим предприятиям можно будет избавиться от множества проблем, связанных со сложностями ОРН.

Плюсы и минусы совмещения

Если сравнить с предыдущим случаем, то главный плюс остаётся, а минусов становится гораздо меньше. Это не может не радовать.

У предприятий отпадает необходимость в расчётах и администрировании налога на прибыль и НДС. Это значительно упрощает бухгалтерский учёт. Достаточно учитывать только доходы или расходы, перечень которых чётко определён в статье 346.16 НК РФ, и доходы, причём можно выбрать, что выгоднее. Налог на имущество уплачивается только за недвижимость, для которой определена кадастровая стоимость, что снижает его величину.

Предпринимателям не нужно платить дополнительный НДФЛ, и такая же поблажка по имущественному налогу.

Налоговый учёт ведётся и предпринимателями и организациями в простой и понятной книге учёта доходов и расходов .

В каких случаях это возможно

Совмещение режимов налогообложения по УСН и ЕНВД возможно только в том случае, если одновременно выполняются все ограничения, существующие для каждого из них. Основные требования, которые следует учитывать в первую очередь:

• общая численность работников по всем видам деятельности не должна превышать 100 человек;
• стоимость имущества должна быть не более 150-ти миллионов рублей;
• до 25% должна составлять доля участия других организаций.

В ряде случаев есть прямой запрет на применение УСН. Он распространяется на те сферы, где оборачивается много денег, например, банки, страховщики, МФО, НПФ, инвестфонды, ломбарды, адвокаты, брокеры.

Совмещение УСН и ЕНВД может произойти в трёх случаях.

1. Субъект хозяйствования работает на УСН. Начинает новый вид деятельности, который подпадает под ЕНВД.

Предприниматель или юрлицо занимается только деятельностью по ЕНВД, решает расширяться, а новый вид деятельности не попадает под этот специальный режим налогообложения.

Предприятие совмещает ОРН и ЕНВД, но, в связи с увеличением лимитов на доходы и стоимость имущества, которые позволяют применять УСН, решает заменить ОРН на «упрощёнку».

Действия, необходимые для перехода на совмещение УСН и ЕНВД, будут различаться в каждом из этих случаев.

Как перейти, необходимые документы

В первом случае перед началом нового вида деятельности нужно просто предоставить в налоговую инспекцию соответствующее заявление , о постановке на учёт организации или ИП в качестве налогоплательщика ЕНВД.

Во втором и третьем случаях всё гораздо сложнее. Дело в том, что УСН нельзя начать применять, когда захочется. Такая возможность предоставляется Налоговым кодексом только с самого начала года или при регистрации. Поэтому в рассматриваемых случаях придётся подождать окончания года, не забыв, при этом подать до 31 декабря в налоговую инспекцию уведомление о переходе на УСН.

Как вести раздельный учёт при такой системе

Как уже отмечалось ранее, совмещение УСН и ЕНВД значительно упрощает . Всю информацию, необходимую для расчёта и уплаты налога по УСН, достаточно отразить в книге учёта доходов и расходов, а по ЕНВД необходимо учитывать только так называемые физические показатели, такие как количество работников при оказании услуг, торговую площадь и другие, все они перечислены в приложении к декларации по УСН.

Расчёт НДС

Ни УСН, ни ЕНВД не предусматривают уплаты НДС. Исключение составляет НДС при ввозе товаров, но он не зависит от режима налогообложения и считается всегда одинаково.

Бухгалтерский учёт

В учётной политике организации нужно прописать только методологию разделения по налоговым режимам выручки, расходов, физических показателей и работников. Это гораздо проще, чем в случае совмещения ОРН и ЕНВД. Но делается всё аналогично тому, что уже описано выше.

Страховые взносы при таком совмещении

Совмещение этих двух особых режимов налогообложения никак не сказывается на сумме и порядке уплаты страховых взносов как за наёмных работников, так и за самих индивидуальных предпринимателей.

За работников выплаты обычно составляют 30% от фонда оплаты труда.

Но есть льготные бизнесы, имеющие социальную или производственную направленность, для которых эти выплаты составляют 20%, при применении УСН или совмещении УСН с ЕНВД. Общая выручка за год от всех видов деятельности должна быть менее 79 миллионов рублей, а доля льготной деятельности превышать 70%.

Особенности для ИП и ООО

ИП, помимо оплаты взносов за работников, должен платить и за себя. Если общие доходы от всех видов деятельности меньше, чем 300000 рублей, нужно перечислить 27990 рублей. Со всего остального дохода нужно отдавать ещё 1%, но в этом случае установлен «потолок» в 163800 рублей.

Все эти суммы можно учитывать для уменьшения налога по УСН, если налоговой базой являются только доходы. Для этого нужно определить соотношение доходов по каждому налоговому режиму и пропорционально разделить сумму страховых взносов.

ООО может уменьшить оба налога только на сумму взносов за работников, как и ИП, использующие наёмный труд. В учётной политике необходимо определить критерии отнесения работников к каждому виду деятельности, и на их основании поделить фонд оплаты труда. Каждый налог будет уменьшен в соответствии с этим разделением. Общее снижение каждого налога не может быть больше чем 50%.

Если налоговой базой по УСН является разность между доходами и расходами, страховые платы уменьшают не сам налог, а эту базу.

Прочие нюансы

При совмещении УСН и ЕНВД обязательно следует учесть разные налоговые и отчётные периоды, сроки подачи деклараций, а также сроки платежей для этих налоговых режимов.

Не запутаться во всём этом помогут следующие видео.

Видео: Отчётность и платежи ИП на ЕНВД и УСН

Видео: Отчётность и платежи ООО на ЕНВД и УСН

Возможно ли совмещение ОРН и УСН?

В начале статьи упоминалось, что УСН является альтернативой ОРН. А это даёт однозначный ответ на поставленный вопрос. Законодательством не предусматривается возможность одновременного применения УСН и ОРН. Нужно выбирать, о чём красноречиво свидетельствует разъяснение Министерства финансов РФ.

Порядок применения упрощённой системы налогообложения, установленный главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации, не предусматривает совмещения применения организациями и индивидуальными предпринимателями с общим режимом налогообложения.

Заместитель директора Департамента Министерства финансов РФ А.С. КизимовПисьмо от 8 сентября 2015 г. N 03–11–06/2/51596

Многие предприниматели в процессе развития своего дела сталкиваются с необходимостью совмещения различных налоговых режимов. Это даёт им возможность, не сбавлять темпов роста из-за непомерной налоговой нагрузки. Но, прежде чем совмещать налоговые режимы, необходимо тщательно их изучить, выбрать, то что подходит именно вашему бизнесу, и только после этого, делать резкие движения в учётной политике предприятия.